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Unico «spia» le incorporazioni

Il modello Unico spia le incorporazioni del 2011. Nel quadro RV di Unico 2012, le società incorporanti o risultanti dalla fusione devono evidenziare gli elementi essenziali delle operazioni effettuate nel precedente periodo di imposta, per gli eventuali controlli del Fisco. Particolare attenzione va dedicata al riporto delle perdite e degli interessi passivi e alla sorte delle riserve della incorporata.
Test di vitalità
Le società che, nel corso dell’esercizio chiuso al 31 dicembre 2011 (cui si riferisce il modello Unico 2012), hanno attuato un’operazione di fusione devono compilare i prospetti contenuti nella sezione seconda del quadro RV: uno con i dati propri dell’incorporante e uno riguardante la società incorporata.
Dopo l’esposizione dei dati anagrafici, vanno evidenziati gli importi delle perdite fiscali di ciascuna delle società partecipanti all’operazione (distinguendo tra quelle a riporto integrale e quelle all’80%). L’articolo 172, comma 7 del Tuir sottopone il riporto in avanti delle eventuali perdite al verificarsi di due condizioni: test di vitalità economica e limite del patrimonio netto contabile. Il primo richiede che, nell’anno anteriore alla fusione, ricavi e proventi, da un lato, e spese del personale, dall’altro, siano non inferiori al 40% della media dei due esercizi precedenti. Situazione che, a parere dell’agenzia delle Entrate (circolare 9/E/2010), deve essere verificata fino alla data di effetto della fusione. Quindi, nel caso di fusione attuata nel 2011, il test va svolto sia sul bilancio 2010 in confronto con la media 2008/2009, sia sulla situazione economica del periodo 1° gennaio 2011-data di effetto della fusione. Non è stato chiarito se, per questa estensione del test, il biennio sia sempre quello 2008/2009 o se slitti di un anno (2009/2010).
Patrimonio insuperabile
Occorre poi confrontare (se il primo test è superato) l’importo delle perdite con il patrimonio netto risultante dall’ultimo bilancio o, se inferiore, dalla situazione patrimoniale di fusione, senza tener conto di conferimenti e versamenti fatti negli ultimi 24 mesi anteriori alla data a cui si riferisce la situazione stessa. La risoluzione 54/E/2011 ha precisato che il bilancio rilevante per la misurazione del patrimonio netto è quello relativo all’ultimo esercizio chiuso prima della data di efficacia giuridica della fusione, ancorché non ancora approvato a quella data.
La norma prevede infine che la perdita riportabile è ridotta di eventuali svalutazioni dedotte sulle partecipazioni operate dalla incorporante o dal soggetto che le ha ceduto la partecipazione. Questa regola è ormai inoperante, dato che la deducibilità delle svalutazioni è stata abrogata dal 2004.
I medesimi vincoli previsti per il riporto delle perdite devono essere applicati per l’utilizzo delle eccedenze di interessi passivi non dedotte. Il procedimento da seguire, in presenza sia di perdite che di interessi, è il seguente: svolgere il test di vitalità (condizione preliminare) e, in caso di verifica positiva, calcolare il tetto del patrimonio netto, che andrà quindi confrontato con la somma di perdite fiscali e interessi eccedenti. Se il tetto è incapiente, l’importo da “rinunciare” potrà essere liberamente scelto tra interessi o perdite e, all’interno di queste, tra perdite a riporto integrale o all’80 per cento. Nelle fusioni tra società consolidate, i limiti non si applicano alle perdite, mentre valgono ordinariamente per le eccedenze di interessi.
Monitoraggio delle riserve
Un ulteriore monitoraggio richiesto dal quadro RV riguarda la sorte del patrimonio netto della incorporata. La norma prevede l’obbligo di ricostituzione, in ogni caso (pena l’immediata tassazione), delle riserve in sospensione di imposta tassabili per qualunque utilizzo, attingendo all’avanzo di fusione o ad altre riserve libere dell’incorporante. Le poste tassabili solo in caso di distribuzione (come le riserve di rivalutazione) si trasferiscono invece nell’avanzo di fusione, che ne assume la disciplina. Qualora non vi sia avanzo, né aumento di capitale per importo superiore alla quota già posseduta dall’incorporante, queste riserve scompaiono senza conseguenze. L’avanzo, per la parte eccedente quella in sospensione, eredita un regime fiscale proporzionalmente corrispondente a quello che avevano le singole poste del patrimonio netto della incorporata: capitale e riserve di capitale, da una parte; riserve di utili, dall’altra, distinguendo, tra queste ultime, quelle formate con utili fino al bilancio chiuso al 31 dicembre 2007 e utili formatisi dall’esercizio 2008 (ai fini della differente percentuale di tassazione prevista dal Dm 2 aprile 2008: 40% e 49,72%).

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