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Sulle locazioni l’Iva è a piacere

Iva «a piacere» sulle locazioni di fabbricati: all’atto della stipulazione del contratto, le imprese possono scegliere se applicare l’imposta o avvalersi del regime naturale di esenzione. Fanno eccezione soltanto le locazioni di abitazioni non qualificabili «alloggi sociali» poste in essere da soggetti diversi dalle imprese costruttrici, che restano obbligatoriamente esenti. Può sintetizzarsi così la disciplina Iva degli affitti e locazioni di fabbricati dopo le modifiche apportate, con effetto dal 26 giugno 2012, dal dl n. 83/2012 (decreto crescita), definitivamente convertito in legge.

Modifiche di semplice lettura ed estremamente favorevoli per le imprese, dunque, che pongono però le immancabili questioni di diritto transitorio che il legislatore raramente si prende la briga di regolare. Riassumiamo le novità, rinviando all’inserto in questo stesso numero del giornale per l’analisi completa della materia.

Il nuovo quadro generale. La norma di riferimento è il n. 8) dell’art. 10 del dpr n. 633/72, che «apre» enunciando il principio secondo cui sono esenti dall’Iva le locazioni e gli affitti, relative cessioni, risoluzioni e proroghe, aventi ad oggetto terreni e aziende agricole, aree diverse da quelle destinate a parcheggio di veicoli per le quali gli strumenti urbanistici non prevedono la destinazione edificatoria, nonché di fabbricati, comprese le pertinenze, le scorte e in genere i beni mobili destinati durevolmente al servizio degli immobili locati e affittati.

Dopo la riformulazione ad opera dell’art. 9 del dl n. 83/2012, la stessa norma permette di escludere dal trattamento di esenzione, qualora il locatore opti per l’imponibilità nel relativo atto:

– le locazioni di fabbricati abitativi effettuate dalle imprese che li hanno costruiti o che vi hanno realizzato interventi di cui all’art. 3, lett. c), d) ed f), del dpr n. 380/2001

– le locazioni di fabbricati abitativi destinati ad alloggi sociali come definiti dal decreto del ministro delle infrastrutture del 22 aprile 2008

– le locazioni di fabbricati strumentali che per le loro caratteristiche non sono suscettibili di diversa utilizzazione senza radicali trasformazioni.

Abitazioni locate dal costruttore e alloggi sociali. La principale novità introdotta dal dl n. 83/2012 è rappresentata dalla reintroduzione, dopo molti anni, del regime (facoltativo) di imponibilità sulle locazioni di fabbricati abitativi, limitatamente però a quelle poste in essere dalle imprese che hanno costruito il fabbricato o che vi hanno realizzato interventi di cui all’art. 3, lettere c), d) ed f), del dpr n. 380/2001. Si ricorda che per fabbricati abitativi si intendono quelli classificati o classificabili in catasto nel gruppo A, esclusa la categoria A/10, indipendentemente dall’uso di fatto.

Sono inoltre imponibili all’aliquota del 10%, sempre a condizione che il locatore opti per tale regime in luogo dell’esenzione, le locazioni di fabbricati abitativi destinati ad alloggi sociali come definiti dal decreto del ministro delle infrastrutture del 22 aprile 2008. Occorre precisare però che questa ipotesi era già stata introdotta con l’art. 57 del dl n. 1/2012, a decorrere dal 24 gennaio 2012.

Ai sensi dell’art. 1 del citato dm, l’alloggio sociale è l’unità immobiliare adibita ad uso residenziale in locazione permanente che svolge la funzione di interesse generale, nella salvaguardia della coesione sociale, di ridurre il disagio abitativo di individui e nuclei familiari svantaggiati, che non sono in grado di accedere alla locazione di alloggi nel libero mercato. Secondo tale disposizione, rientrano nella definizione di alloggi sociali «gli alloggi realizzati o recuperati da operatori pubblici e privati, con il ricorso a contributi o agevolazioni pubbliche, quali esenzioni fiscali, assegnazione di aree od immobili, fondi di garanzia, agevolazioni di tipo urbanistico, destinati alla locazione temporanea per almeno otto anni ed anche alla proprietà».

Qualora il locatore eserciti l’opzione, le locazioni di abitazioni da parte delle imprese costruttrici e le locazioni di alloggi sociali costituiscono dunque operazioni imponibili e sono soggette all’aliquota agevolata del 10% ai sensi del n. 127-duodevicies della tabella A, parte terza, allegata al dpr 633/72; in mancanza di opzione, ovviamente, vale il regime naturale di esenzione.

In ordine all’imposta di registro, va ricordato che i contratti di locazione, se di durata superiore a 30 giorni, sono soggetti a registrazione in termine fisso. L’entità dell’imposta dipende invece dal regime scelto ai fini dell’Iva:

– se il contratto è esente dall’Iva, sarà dovuta l’imposta proporzionale di registro del 2%,

– se invece viene espressa l’opzione per l’imponibilità, l’imposta di registro è dovuta in misura fissa.

Fabbricati strumentali per natura. Sono inoltre imponibili, sempre subordinatamente all’opzione da parte del locatore, le locazioni di fabbricati strumentali che per le loro caratteristiche non sono suscettibili di diversa utilizzazione senza radicali trasformazioni. In tal caso, l’imposta è dovuta nella misura dell’aliquota ordinaria. Si considerano fabbricati strumentali per natura quelli classificati in catasto nei gruppi B, C, D ed E, nonché nella categoria A/10 qualora la destinazione ad ufficio o studio privato risulti dalla licenza o concessione edilizia rilasciata, anche in sanatoria.

Anche su questo fronte le modifiche apportate dal dl n. 83/2012 appaiono di notevole rilievo, ma per un motivo esattamente opposto a quello evidenziato a proposito delle locazioni di abitazioni: nei riflessi delle locazioni di fabbricati strumentali per natura la novità non è la possibilità di applicare l’Iva (già prevista prima), ma, al contrario, la possibilità di non applicarla. Sono state infatti soppresse le disposizioni che prevedevano l’imponibilità obbligatoria delle locazioni di fabbricati strumentali effettuate nei confronti di soggetti passivi con diritto di detrazione dell’Iva non superiore al 25% e di privati consumatori.

Di conseguenza, a decorrere dal 26 giugno 2012, tutte le locazioni di fabbricati strumentali per natura, da qualunque soggetto passivo poste in essere, sono esenti dall’Iva, a meno che il locatore opti per l’imponibilità. Come si diceva, discrezionalità piena per le imprese, che potranno scegliere se applicare o meno l’imposta, adottando così il regime fiscale più favorevole nella situazione concreta. A tal fine, ovviamente, considerato che il contratto di locazione di fabbricati strumentali, tanto se imponibile quanto se esente dall’Iva, soggiace in ogni caso all’imposta proporzionale di registro dell’1%, si terrà conto dei riflessi che il trattamento di esenzione o di imponibilità all’Iva produce in capo alle parti, soprattutto delle possibili conseguenze dell’esenzione sul diritto alla detrazione del locatore.

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