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Spese a deducibilità ordinaria

Le spese per vitto e alloggio sostenute dal committente in favore dei professionisti in trasferta non costituiscono compensi in natura per il professionista stesso e saranno deducibili nei modi ordinari dal reddito d’impresa del committente. Questo è l’effetto che deriva dalla modifica proposta dal decreto semplificazioni all’art. 54, comma 5, del Tuir, con decorrenza dal periodo d’imposta 2015. Nella versione attuale del predetto art. 54, comma 5, del Tuir, il secondo periodo stabilisce che le spese per prestazioni alberghiere e quelle per somministrazioni di alimenti e bevande «sono integralmente deducibili dal reddito di lavoro autonomo se sostenute dal committente per conto del professionista e da questi addebitate nella fattura». La riportata disposizione è frutto del recepimento normativo di alcune indicazioni che a suo tempo sono state fornite dall’Agenzia delle entrate con la circ. n. 28/E/2006, secondo cui la deduzione delle spese di vitto e alloggio sostenute dal committente in favore del professionista incaricato della trasferta sono deducibili in capo al committente solo se viene seguita una complessa procedura illustrata dalla stessa Amministrazione finanziaria nella citata circ. n. 28/E/2006. In particolare, nel predetto documento l’Agenzia prevede l’obbligo di seguire i seguenti passaggi:

– la fattura relativa alla spesa di vitto e alloggio deve essere intestata al committente (quale soggetto che sostiene la spesa), indicando tuttavia che il beneficiario della prestazione è il professionista;

– nella contabilità del committente il pagamento sostenuto per la spesa di vitto e alloggio costituisce una mera anticipazione finanziaria;

– il committente deve consegnare al professionista una copia del documento attestante il sostenimento della spesa per vitto e alloggio (tipicamente la fattura dell’albergo e del ristorante), il quale lo deve indicare nella fattura che emette al committente, ovviamente precisando che l’importo da pagare è al netto della spesa per vitto e alloggio in quanto non sostenuta dal professionista e già pagata dal committente stesso;

– il committente, una volta ricevuta la fattura del professionista, comprensiva della spesa per vitto e alloggio, può procedere alla deduzione anche di quest’ultimo costo.

Risulta evidente che la procedura illustrata pare alquanto complessa, sia in capo all’impresa committente (che deve gestire le scritture contabili delle anticipazioni e successivamente della deduzione del costo), sia per il professionista, il quale si trova costretto a gestire la documentazione relativa alle spese per vitto e alloggio pur non avendone sostenuto il relativo costo. Per quest’ultimo, infatti, l’indicazione delle spese in questione nella fattura emessa al committente per le proprie prestazioni costituisce il documento necessario per consentire a quest’ultimo la deduzione del costo sostenuto per le spese di vitto e alloggio.

L’intervento normativo contenuto nel decreto semplificazioni (in attesa di pubblicazione in Gazzetta Ufficiale) modifica il secondo periodo dell’art. 54, comma 5, del Tuir, stabilendo che «le prestazioni alberghiere e di somministrazione di alimenti e bevande acquistate direttamente dal committente non costituiscono compensi in natura per il professionista». In buona sostanza, viene risolto alla radice il problema descritto in precedenza, nel senso di ritenere irrilevante ai fini della determinazione del reddito di lavoro autonomo le spese per vitto e alloggio sostenute direttamente dal committente in favore del professionista. Tale conclusione sembra ovvia, poiché tali spese non sono sostenute direttamente dal professionista, bensì da parte del committente, il quale potrà dedurre tali costi secondo le regole generali. E a tale proposito, è bene ricordare che secondo l’art. 109, comma 5, ultimo periodo del Tuir, stabilisce la deduzione dal reddito d’impresa delle spese per prestazioni alberghiere e per somministrazioni di alimenti e bevande è limitata al 75% del costo sostenuto. È bene osservare che l’intervento normativo riguarda esclusivamente le spese per vitto e alloggio, mentre nulla viene detto in relazione alle spese di trasporto sostenute dal committente da favore del professionista, per le quali tuttavia non dovrebbero porsi particolari questioni, essendo irrilevanti nella determinazione del reddito del professionista in quanto spese sostenute direttamente dal committente e da quest’ultimo dedotte secondo le regole generali previste nel reddito d’impresa.

Tornando alle regole previste per la determinazione del reddito di lavoro autonomo, è opportuno ricordare che secondo quanto stabilito dal primo periodo del comma 1 dell’art. 54 del Tuir, le spese sostenute dal professionista per prestazioni alberghiere e somministrazioni di alimenti e bevande, sono soggette a una duplice limitazione (fermo restando l’applicazione del principio di cassa):

– la prima riferita all’importo delle spese stesse, poiché è stabilito che la percentuale di deduzione è pari al 75% della spesa sostenuta (al pari di quanto già visto nell’ambito della determinazione del reddito d’impresa);

– la seconda riferita alla percentuale del 2% dell’ammontare dei compensi percepiti nel periodo d’imposta.

Operativamente, quindi, il professionista deve prima «decurtare» del 25% la spesa sostenuta (quale quota indeducibile), e successivamente porre a confronto il 75% residuo (quale quota deducibile) con il 2% dei compensi percepiti nel periodo d’imposta. Da tale confronto potrebbe quindi emergere un ulteriore «taglio» alla deduzione del costo, con evidenti penalizzazioni in capo al professionista. Tali spese, come spesso accade, sono anticipate dal professionista (in base a un contratto di mandato senza rappresentanza) per conto del cliente per il quale per esempio si è recato in trasferta, e sono successivamente riaddebitate dallo stesso nella fattura unitamente alle proprie competenze.

In tale ipotesi, fermo restando il descritto regime di deducibilità, si produce un incremento del compenso imponibile, poiché nella nozione di «compenso» rilevante nella determinazione del reddito di lavoro autonomo si comprendono anche i rimborsi di spese anticipate dal professionista per conto del cliente. Da ciò deriva che il riaddebito delle spese è soggetto al contributo previdenziale integrativo dovuto per la Cassa di previdenza cui appartiene il professionista, nonché a ritenuta d’acconto ai sensi dell’art. 25 del dpr 600/73, laddove il compenso sia erogato da parte di un soggetto che ha la qualifica di sostituto d’imposta.

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