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Ruolo, impugnabilità autonoma

Giudici di legittimità e di merito superano le vecchie prese di posizione, con qualche pronuncia ancora di segno contrario, e ammettono che in determinati casi il ruolo possa essere autonomamente impugnato. Normalmente, ruolo e cartella di pagamento vanno contestati con un unico ricorso. La commissione tributaria regionale della Sicilia, sezione XXIX, con la sentenza 2701 del 2 luglio 2016, allineandosi a una pronuncia a sezioni unite della Cassazione (sentenza 19704/2015) ha dichiarato impugnabile il ruolo se la cartella non è stata validamente notificata dall’agente della riscossione (si veda ItaliaOggi del 30/8/2016).

I giudici d’appello, dunque, hanno ritenuto ammissibile l’impugnazione del ruolo se la cartella non è stata validamente notificata e il contribuente sia venuto a conoscenza del ruolo solo su sua richiesta al concessionario. Il ruolo è considerato un atto interno dell’amministrazione non rientrante tra quelli contro i quali è possibile proporre ricorso autonomamente. Non a caso l’articolo 19 della normativa processuale tributaria (decreto legislativo 546/1992) ne prevede l’impugnazione unitamente alla cartella. La cartella veicola il ruolo e se la notifica è contestuale all’interessato non rimane altra possibilità che proporre ricorso contro i due atti, ancorché rimangono comunque autonomi e distinti. Ruolo e cartella di pagamento sono due atti diversi, che fanno capo a due soggetti diversi (ente impositore e concessionario). Entrambi i provvedimenti sono impugnabili per vizi propri, in base a quanto disposto dal citato articolo 19. E l’illegittimità del primo atto (ruolo) incide negativamente sulla validità del secondo (cartella).

Già in passato c’era stata un’apertura della Cassazione (sentenza 14373/2010) alla facoltà di scelta del contribuente per una contestazione autonoma del ruolo. I giudici di piazza Cavour hanno chiarito che anche la comunicazione di iscrizione a ruolo è impugnabile innanzi al giudice tributario, nonostante nell’atto venga indicato che non è ammesso ricorso giurisdizionale. Hanno affermato che è possibile proporre ricorso contro tutti gli atti con i quali l’amministrazione notifica ai contribuenti una pretesa tributaria. E non ha alcun rilievo la denominazione dell’atto, se la comunicazione contiene l’indicazione della somma dovuta dall’interessato e che in mancanza del suo pagamento seguirà l’iscrizione a ruolo. Per stabilire se un atto tributario sia impugnabile bisogna verificare la sostanza e non la forma o la denominazione. Non è il fisco che a suo piacimento può indicare se un atto sia impugnabile o meno.

L’orientamento contrario. Esiste però sulla questione un orientamento giurisprudenziale contrario, secondo cui il ruolo va considerato un atto interno dell’amministrazione finanziaria e, quindi, non può essere impugnato autonomamente. Non sussisterebbe un interesse concreto e attuale del contribuente a instaurare una lite tributaria fino a quando il ruolo non viene notificato con la cartella di pagamento. Assume la veste di atto impositivo solo qualora venga notificato in luogo della cartella di pagamento. Per esempio, la commissione tributaria regionale di Torino, sezione XXXIV, con la sentenza 755/2015, ha stabilito che «il ruolo resta pur sempre un atto interno all’ufficio e non può acquisire la veste giuridica di un vero e proprio atto impositivo». L’estratto di ruolo può essere impugnato nel caso in cui «venga a incidere direttamente sul rapporto tributario individuale, ovvero allorquando venga a essere notificato al contribuente da solo, in luogo della cartella di pagamento, assumendo, in tal modo, la natura di un atto impositivo autonomamente impugnabile».

I requisiti delle cartelle. Spesso le cartelle di pagamento formano oggetto di contestazioni da parte dei destinatari per vari motivi. In particolare, mancano i presupposti per poter riscuotere un determinato credito o gli elementi essenziali per individuare la causale del pagamento, perché notificate in luoghi in cui il debitore non risiede più da tempo e via dicendo. In alcuni casi il fisco, per errore, richiede una seconda volta delle somme che il contribuente ha provveduto a versare nei tempi previsti dalla legge. In realtà, la legge impone a Equitalia di osservare delle regole sia per quanto riguarda il contenuto minimo che devono avere gli atti della riscossione sia in ordine alla corretta procedura che deve essere osservata per la loro notifica.

In effetti, la cartella deve necessariamente contenere l’indicazione del petitum e della causa pretendi, ovvero una precisa individuazione di ciò che si intende recuperare e delle ragioni poste a base della pretesa. Queste indicazioni costituiscono requisiti indispensabili dell’atto. L’articolo 7 della legge 212/2000 (Statuto dei diritti del contribuente), infatti, concernente la chiarezza e motivazione degli atti, espressamente enuncia che gli atti dell’amministrazione finanziaria e dei concessionari devono indicare i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche che hanno determinato la decisione. Se nella motivazione si fa riferimento a un altro atto, questo deve essere allegato all’atto che lo richiama. Sul titolo esecutivo va riportato il riferimento all’eventuale precedente atto di accertamento ovvero, in mancanza, la motivazione della pretesa tributaria. Bisogna specificare il titolo che legittima la notifica della cartella.

Inoltre, gli atti dell’amministrazione e dei concessionari devono tassativamente indicare: l’ufficio presso il quale è possibile ottenere informazioni complete in merito all’atto notificato e il responsabile del procedimento; l’organo giurisdizionale cui è possibile ricorrere, con i relativi termini e le modalità per la costituzione in giudizio; l’organo competente al riesame dell’atto in sede di autotutela. Nella cartella emessa per recuperare un tributo, o comunque altra tipologia di entrata i cui atti sono impugnabili innanzi al giudice tributario, non è sufficiente evidenziare che l’autorità innanzi alla quale impugnare l’atto è la commissione tributaria provinciale, ma bisogna, altresì, informare il contribuente sulle modalità di presentazione del ricorso e di costituzione in giudizio.

Gli agenti della riscossione, dunque, sono tenuti a indicare nelle cartelle di pagamento il nominativo del responsabile del procedimento. Va riportato anche il responsabile dell’ente creditore che ha formato il ruolo. In tal senso si è espressa la Corte costituzionale (ordinanza 377/2007). Secondo la Consulta si tratta di un adempimento che garantisce la trasparenza dell’azione amministrativa.

Sergio Trovato

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