Nel mercato immobiliare si sono diffuse forme contrattuali che, pur assumendo configurazioni diverse, sono comunemente indicate con il termine di rent to buy. Si tratta di negozi che richiamano la figura della locazione-vendita, caratterizzati dal fatto di trasferire al locatario-acquirente, già al momento della stipula, il pieno godimento dell’immobile a fronte del pagamento di canoni periodici di locazione, e di posticipare il passaggio della proprietà al successivo momento del pagamento del saldo del prezzo pattuito, il quale terrà conto – in tutto od in parte – di quanto già corrisposto per la locazione.
L’accordo può prevedere un patto vincolante per entrambe le parti di trasferire la proprietà del bene alla data stabilita, oppure solo una facoltà – normalmente del locatario – di trasferire il bene nel termine prestabilito. La Commissione norme di comportamento e di comune interpretazione in materia tributaria dell’Associazione italiana dottori commercialisti ed esperti contabili ha chiarito la questione con una massima. Poiché nella prassi con maggior frequenza si ricorre al contratto con facoltà, il legislatore, nel Decreto Legge 12 settembre 2014, n. 133, “Sblocca Italia”, all’articolo 23 ha introdotto alcune disposizioni, esclusivamente di carattere civilistico, volte a tutelare il locatario acquirente. Sotto l’aspetto tributario la particolarità di questo contratto e il fatto che parti contraenti possono essere soggetti aventi regimi fiscali diversi, pone molti interrogativi riguardo al corretto trattamento dell’operazione. La norma di comportamento suggerisce un approccio basato su una prima essenziale dicotomia.
Quando il contratto di rent to buy contiene una clausola di trasferimento della proprietà vincolante per entrambe le parti, tanto da non necessitare più alcun atto di consenso ulteriore per il suo perfezionamento, ai fini fiscali, sia per le imposte sul reddito che per le imposte indirette, l’effetto del trasferimento della proprietà viene anticipato già alla stipula del contratto stesso; l’operazione sarà quindi assoggettata alla fiscalità della cessione assumendo come imponibile l’intero corrispettivo della cessione, e se il cedente è una impresa il ricavo tratto dalla cessione concorrerà per intero a formare il risultato imponibile dell’esercizio stesso, ed il bene sarà espunto dal bilancio d’esercizio entrando nella sfera contabile del locatario-acquirente il quale, se agisce in regime d’impresa, avrà titolo per conteggiare e dedurre gli ammortamenti.
Quando invece il contratto di rent to buy contiene un patto di futura vendita non vincolante per entrambe le parti, gli effetti civilistici e fiscali sono ricomposti, nel senso che il trasferimento della proprietà, sotto ogni profilo, avrà effetto alla data in cui l’opzione di acquisto (o di vendita) verrà esercitata dal soggetto titolato. In questo caso, la gestione degli adempimenti fiscali presenta degli aspetti differenti a seconda che la clausola contrattuale preveda che dal pagamento del corrispettivo stabilito per la vendita del bene siano sottratti i canoni di locazione nel frattempo corrisposti dal locatario-acquirente, oppure che il corrispettivo stabilito per la vendita venga diminuito nel suo ammontare dai canoni di locazione già corrisposti. Nel primo caso, infatti, si pone un tema di riqualificazione dei canoni di locazione in acconti a valere sul corrispettivo di vendita, il quale comporta interventi volti a rendere nel suo complesso omogenea la tassazione indiretta della vendita.
Qualora l’accordo di rent to buy fosse regolato da più contratti fra le medesime parti, il corretto trattamento civilistico e fiscale richiederebbe di valutare l’esistenza di un collegamento funzionale fra i contratti, la reale volontà delle parti e quindi l’apprezzamento delle risultanze di fatto. Infine, si può ritenere che questi concetti possano essere estesi, pur con i dovuti adattamenti, anche a contratti simili che abbiano per oggetto altri beni diversi dagli immobili.
Quando il contratto di rent to buy contiene una clausola di trasferimento della proprietà vincolante per entrambe le parti, tanto da non necessitare più alcun atto di consenso ulteriore per il suo perfezionamento, ai fini fiscali, sia per le imposte sul reddito che per le imposte indirette, l’effetto del trasferimento della proprietà viene anticipato già alla stipula del contratto stesso; l’operazione sarà quindi assoggettata alla fiscalità della cessione assumendo come imponibile l’intero corrispettivo della cessione, e se il cedente è una impresa il ricavo tratto dalla cessione concorrerà per intero a formare il risultato imponibile dell’esercizio stesso, ed il bene sarà espunto dal bilancio d’esercizio entrando nella sfera contabile del locatario-acquirente il quale, se agisce in regime d’impresa, avrà titolo per conteggiare e dedurre gli ammortamenti.
Quando invece il contratto di rent to buy contiene un patto di futura vendita non vincolante per entrambe le parti, gli effetti civilistici e fiscali sono ricomposti, nel senso che il trasferimento della proprietà, sotto ogni profilo, avrà effetto alla data in cui l’opzione di acquisto (o di vendita) verrà esercitata dal soggetto titolato. In questo caso, la gestione degli adempimenti fiscali presenta degli aspetti differenti a seconda che la clausola contrattuale preveda che dal pagamento del corrispettivo stabilito per la vendita del bene siano sottratti i canoni di locazione nel frattempo corrisposti dal locatario-acquirente, oppure che il corrispettivo stabilito per la vendita venga diminuito nel suo ammontare dai canoni di locazione già corrisposti. Nel primo caso, infatti, si pone un tema di riqualificazione dei canoni di locazione in acconti a valere sul corrispettivo di vendita, il quale comporta interventi volti a rendere nel suo complesso omogenea la tassazione indiretta della vendita.
Qualora l’accordo di rent to buy fosse regolato da più contratti fra le medesime parti, il corretto trattamento civilistico e fiscale richiederebbe di valutare l’esistenza di un collegamento funzionale fra i contratti, la reale volontà delle parti e quindi l’apprezzamento delle risultanze di fatto. Infine, si può ritenere che questi concetti possano essere estesi, pur con i dovuti adattamenti, anche a contratti simili che abbiano per oggetto altri beni diversi dagli immobili.
