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Rebus sui mancati pagamenti

Una delle questioni più complesse in materia di Iva attiene al recupero dell’imposta, da parte del cedente o prestatore, in caso dimancato pagamento del corrispettivo di una prestazione già fatturata. La questione è particolarmente rilevante soprattutto per le utility dei settori dell’energia, dell’acqua e della telefonia che, gestendo una moltitudine di utenti, di regola procedono alla fatturazione delle prestazioni in via anticipata rispetto al pagamento.
La normativa comunitaria (articolo 90 della Direttiva 2006/112/Ce) prevede che nel caso di annullamento, recesso, risoluzione o mancato pagamento di un’operazione già effettuata, la base imponibile deve essere corrispondentemente ridotta, con la conseguenza che il prestatore ha diritto a detrarre l’imposta a suo tempo computata a debito. La giustificazione è che nei casi considerati o viene meno l’operazione, e pertanto non si ha immissione in consumo del bene o servizio, oppure viene meno la corrispettività della prestazione, che costituisce un elemento essenziale delle operazioni imponibili (il corrispettivo non viene pagato e il cedente non riesce o rinuncia a esigerlo).
La normativa comunitaria obbliga gli Stati membri a prevedere il recupero dell’Iva soltanto nei casi di annullamento, risoluzione e simili, mentre consente agli Stati membri di derogare a tale obbligo nel caso di mancato pagamento del corrispettivo. L’articolo 26 del Dpr 633/1972 prevede il diritto del cedente o prestatore a recuperare l’imposta quando l’operazione effettuata viene meno per effetto di nullità, annullamento, risoluzione, rescissione e simili. Nell’ipotesi di mancato pagamento del corrispettivo, invece, il recupero dell’Iva è consentito solo quando il cliente è sottoposto a procedure concorsuali ovvero il prestatore ha esperito procedure esecutive rimaste infruttuose. In tutti gli altri casi, l’imposta non può essere recuperata.
Nell’ambito di questa problematica una posizione particolare spetta alla risoluzione del contratto, che costituisce una delle ipotesi contemplate nella normativa di cui sopra. Un contratto può essere risolto per una serie di circostanze, prima tra tutte l’inadempimento di una delle parti. In tali casi la risoluzione ha effetto retroattivo e travolge le prestazioni eventualmente già eseguite (articolo 1458 del Codice civile). Questa regola non si applica però ai contratti a esecuzione continuata o periodica, per i quali l’effetto risolutivo non si estende alle prestazioni già rese.
Il caso è frequente per le utility che generalmente stipulano con i clienti contratti di durata. Tipicamente, il contratto prevede una causa di risoluzione automatica in caso di mancato pagamento di una o più fatture (clausola risolutiva espressa). Se questo si verifica, cessa il rapporto di fornitura e alle utility resta un credito che comprende l’Iva addebitata in via di rivalsa.
La possibilità di recuperare l’Iva, in tali casi, ha formato oggetto di alcuni contenziosi, nel corso dei quali il Fisco ha sostenuto che nei contratti di durata la risoluzione non consentirebbe di recuperare l’Iva relativa ai servizi già resi e fatturati. Questi ultimi non sarebbero colpiti dagli effetti retroattivi della risoluzione e il recupero dell’Iva sarebbe consentito solo in base ai più restrittivi requisiti previsti per i casi di mancato pagamento del corrispettivo.
A oggi la problematica è stata trattata dalla sola giurisprudenza di merito, che ha per lo più rigettato l’impostazione del Fisco e ritenuto legittimo il recupero dell’Iva, con l’argomento che nei contratti di durata gli effetti della risoluzione si estenderebbero anche alle prestazioni rispetto alle quali una parte risulti inadempiente. Secondo questa giurisprudenza, la risoluzione del contratto consentirebbe il recupero dell’imposta versata dal prestatore a fronte di servizi già resi ma non pagati. Non mancano, tuttavia, sentenze difformi che concordano con la posizione del Fisco, tanto che la questione resta ancora aperta.
A fronte di questa incertezza, e nonostante le recenti apprezzabili aperture dell’agenzia delle Entrate (si veda l’articolo qui a fianco), sarebbe utile intervenire in via normativa e consentire il recupero dell’Iva nel caso di mancato pagamento del corrispettivo, indipendentemente dalla sussistenza o meno di una causa di risoluzione del contratto. In quest’ottica sarebbe opportuno quantomeno “allineare” la normativa Iva con quanto recentemente previsto per la deduzione delle perdite su crediti di importo individuale non superiore a 5mila euro quando non vengono pagati entro sei mesi.

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