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Ravvedimento spuntato

Per le violazioni sul contenuto delle dichiarazioni, il nuovo «ravvedimento breve» introdotto dalla legge n. 190/2014 non sembra di grande utilità, a meno di non rimettere in discussione la prassi sugli effetti discendenti dalla presentazione delle dichiarazioni entro 90 giorni dalla scadenza. Nonostante l’interpretazione correttiva opportunamente adottata dall’Agenzia delle entrate con la circolare n. 23/2015 (si veda ItaliaOggi del 10 giugno scorso), dunque, la previsione della lettera a-bis) dell’art. 13 del dlgs n. 472/1997, aggiunta dalla legge di stabilità 2015 con l’apprezzabile intento di graduare meglio il trattamento premiale per la regolarizzazione delle violazioni tributarie, presenta profili critici. La nuova disposizione, com’è noto, prevede la riduzione della sanzione ad un nono del minimo se la regolarizzazione degli errori e delle omissioni, anche se incidenti sulla determinazione o sul pagamento del tributo, avviene entro il novantesimo giorno successivo al termine per la presentazione della dichiarazione, ovvero, quando non è prevista dichiarazione periodica, entro 90 giorni dall’omissione o dall’errore. La previsione è strutturata in modo identico a quelle delle lettere b), b-bis) e b-ter), dalle quali si differenzia, ovviamente, per il termine della regolarizzazione e l’entità della riduzione, all’interno di un sistema che prevede varie soglie temporali alle quali corrispondono riduzioni della sanzione via via decrescenti in funzione della minore tempestività del ravvedimento. Tuttavia, per le violazioni relative ai tributi con dichiarazione periodica, l’intreccio tra la nuova previsione e quella della lettera b) prefigurava una possibile incoerenza. Per risolvere il problema, nella circolare 23 l’Agenzia ha ritenuto che il termine di 90 giorni di cui alla lettera a-bis) decorra, anche per le violazioni concernenti i tributi periodici, dal giorno della commissione della violazione (identificabile, per le infrazioni sui versamenti, con la data di scadenza del pagamento), e non dalla scadenza del termine per la presentazione della dichiarazione. Fanno eccezione, precisa la circolare, soltanto le violazioni commesse mediante la dichiarazione stessa e riguardanti il suo contenuto: per tali violazioni, infatti, il termine di 90 giorni per la regolarizzazione con la riduzione a un nono decorre invece dal termine di scadenza per la presentazione della dichiarazione. Tale precisazione, probabilmente dettata dall’intento di «salvare» in qualche misura la lettera della disposizione, è accompagnata da una esemplificazione, invero, molto particolare: la violazione disciplinata dall’art. 8, comma 3-bis, del dlgs n. 471/1997, che punisce l’omissione o l’incompletezza della dichiarazione ai fini delle imposte sui redditi, in relazione all’indicazione delle spese e degli altri componenti negativi di cui all’art. 110, comma 11, Tuir (costi da paesi black list), con la sanzione del 10% dell’importo complessivo delle spese e dei componenti negativi non indicati nella dichiarazione, con un minimo di 500 e un massimo di 50 mila euro, violazione che, se regolarizzata entro 90 giorni dalla scadenza del termine di presentazione della dichiarazione, comporta la riduzione della sanzione a un nono.

In linea generale, tuttavia, occorre considerare che, come chiarito dall’amministrazione (es. circolari n. 23/1999 e n. 98/2000, ris. 325/2002), poiché le dichiarazioni presentate entro 90 giorni dalla scadenza si considerano valide ad ogni effetto, salva l’applicazione della sanzione per il ritardo (e salva, se del caso, la sanzione per la tardività dei versamenti), la dichiarazione rettificativa presentata entro tale termine comporta, in via di principio, l’applicazione della sanzione da 258 a 2.065 euro e non quella prevista per l’infedeltà. Tale sanzione, peraltro, è riducibile a un decimo del minimo ai sensi della lettera c) dell’art. 13, sicché non si comprende quale utilità rivesta la disposizione della lettera a-bis). Ove si ritenesse, poi, di modificare questa prassi e sostenere che la dichiarazione rettificativa presentata entro 90 giorni comporti la sanzione di infedeltà, si produrrebbe l’incongruenza di trattare tale ipotesi in modo deteriore rispetto all’omessa presentazione, che se rimossa entro 90 giorni comporta la sanzione di tardività: per esempio, il contribuente che, dopo avere presentato una prima dichiarazione Iva tempestiva, presentasse entro 90 giorni una dichiarazione rettificativa riducendo il credito dichiarato, sarebbe punito con la sanzione da una a due volte il minor credito, mentre il contribuente che presenta solo la dichiarazione tardiva è punito con la sanzione per il ritardo.

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