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Ravvedimento, appeal da testare

Quando le violazioni riguardano più annualità e, in particolare, l’Iva, il ravvedimento operoso non risulta conveniente rispetto ad altre forme premiali presenti nell’ordinamento.
Fondamentale risulta la conoscenza dell’istituto del cumulo giuridico delle sanzioni (articolo 12 del decreto legislativo n. 472/1997) e delle interrelazioni che esso ha con i vari istituti deflattivi. Solo così si può valutare se il caso di ravvedersi o meno, anche se la valutazione deve tenere conto di molte variabili.
Occorre partire dal presupposto che l’applicazione della sanzione unica (cosiddetto cumulo giuridico), quando vengono commesse plurime violazioni, anche relative a tributi e a periodi d’imposta diversi, compete unicamente all’agenzia delle Entrate (per i tributi di competenza di questa). Se, invece, il contribuente decide di avvalersi del ravvedimento operoso, lo stesso non può utilizzare il cumulo giuridico, ma deve regolarizzare ogni singola violazione che ha commesso. Il caso più “lampante” è quello dell’Iva, per la quale la violazione dell’infedele dichiarazione il più delle volte deriva da una violazione commessa “a monte” (omessa fatturazione, indebita detrazione, eccetera). Nel ravvedimento, quindi, il contribuente deve regolarizzare ogni singola violazione, mentre, se “scoperto” dall’amministrazione, quest’ultima irrogherà un’unica sanzione debitamente elevata (normalmente 100%, elevata di un quarto in base all’articolo 12, commi 1 e 2, del decreto legislativo n. 472/1997, quando la violazione riguarda il singolo anno). Proprio su questo aspetto va rappresentato un ulteriore elemento da tenere in considerazione: secondo le Entrate (circolare 28/E/2011) nel ravvedimento delle violazioni “prodromiche” Iva, quali l’omessa fatturazione o l’indebita detrazione, occorrerebbe pagare anche la sanzione ridotta sull’eventuale omesso versamento derivante dalla liquidazione periodica (sanzione edittale pari al 30 per cento). Si tratta però di una affermazione non corretta perché il ravvedimento va fatto sulla sanzione che l’ufficio irrogherebbe al contribuente se quest’ultimo non facesse il ravvedimento. La sanzione che l’ufficio irroga nel caso, ad esempio, dell’omessa fatturazione che determina l’infedele dichiarazione è pari a 100 aumentata di un quarto (articolo 12, commi 1 e 2, del decreto legislativo n. 472/1997), mentre non viene irrogata la penalità del 30 per cento.
Così negli esempi proposti nella scheda qui accanto, non si terrà conto della stessa, mentre per chi segue le indicazioni delle Entrate il conto si presenterà più “salato”.
Altro aspetto non propriamente positivo da considerare riguarda le imposte sui redditi. Secondo l’Agenzia se il contribuente corregge la dichiarazione presentata, e se gli acconti dell’anno successivo sono stati calcolati con il metodo storico, occorrerebbe effettuare il ravvedimento operoso anche per l’insufficiente versamento degli acconti. Anche questa è una affermazione che lascia perplessi, e che comunque incide nel costo del ravvedimento.
Altro elemento da considerare è che se si integra la dichiarazione, i termini di decadenza dell’azione di accertamento partono dal momento di presentazione della dichiarazione integrativa (previsione che deriva dalla legge di stabilità 2015). Lo slittamento dei termini di decadenza riguarda gli elementi oggetto dell’integrazione: ma su questo punto vi sono grossi interrogativi. Se si integrano i ricavi, i termini di decadenza slittano con riferimento al ricavo integrato o per tutti i ricavi dichiarati dal contribuente? La risposta è che deve trattarsi solo dell’elemento integrato, ma occorre capire quali saranno i comportamenti effettivi dell’Agenzia.
Un ultimo aspetto che occorre valutare riguarda il cumulo giuridico di cui si diceva all’inizio. Questo istituto ha avuto nel tempo varie “resistenze”. Il punto di arrivo si può considerare la nota 159135 dell’11 settembre 2001, nella quale sono state superate una serie di criticità. In particolare, quella della definizione della sanzione unica su più periodi d’imposta quando il contribuente ricorre all’acquiescenza e alla definizione delle sanzioni nella misura di 1/3 in seguito ad atti di irrogazione e contestazione delle sanzioni. Nella nota è stato riconosciuto che anche quando vengono emessi più atti, relativi a più periodi d’imposta, il contribuente può definire la sanzione unica, scomputando quanto ha eventualmente pagato per la definizione del singolo atto. L’aspetto controverso, tuttavia, è che, in base alla nota ministeriale, occorre effettuare il confronto – stabilito dalle norme sull’acquiescenza e sulla definizione a 1/3 delle sanzioni – con i minimi più gravi di ciascun anno, mentre la ratio della sanzione unica richiederebbe che il confronto venisse effettuato con i minimi più gravi di tutti gli anni.
Ad ogni modo, nei conteggi che seguono si seguiranno le indicazioni della nota ministeriale, le quali, anche se non perfettamente “in linea”, dimostrano che non sempre è conveniente il ravvedimento operoso.

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