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Procedure esecutive, Iva e perdite su crediti a doppia velocità

Nota di accredito e perdita su crediti non vanno sempre di pari passo in presenza di procedure esecutive individuali rimaste infruttuose, eventualità purtroppo frequente in tempi di crisi economica.
I profili Iva
La legge di Stabilità 2016 (la n. 208/2015) ha modificato l’articolo 26 del Dpr 633/72, con l’obiettivo di consentire a tanti contribuenti il recupero dell’Iva quando non sono stati pagati dai propri clienti. L’attuale articolo 26 del Dpr 633/72, al comma 4, disciplina le modalità di emissione della nota di variazione in diminuzione (cosiddetta nota di accredito) finalizzata a portare in detrazione l’imposta corrispondente alle somme oggetto di inadempimento da parte del cessionario o committente.
La nota può essere emessa qualora il mancato pagamento – totale o parziale – dell’imposta e del corrispondente imponibile sia avvenuto «a causa di procedure esecutive individuali rimaste infruttuose».
Prima di analizzare che cosa si intenda per “infruttuosità” della procedura, va evidenziato che in questo caso la nota di accredito può essere emessa anche quando è passato più di un anno dal momento di effettuazione dell’operazione (diversamente da ciò è che accade in presenza di sopravvenuti accordi tra le parti o di rettifica di inesattezze della fatturazione).
Quanto alla definizione, il comma 12 dell’articolo 26 stabilisce che una procedura esecutiva individuale si considera “in ogni caso” infruttuosa:
in presenza di un pignoramento presso terzi, quando dal verbale di pignoramento redatto dall’ufficiale giudiziario risulti che presso il terzo pignorato non vi sono beni o crediti da pignorare;
in presenza di pignoramento di beni mobili, quando dal verbale di pignoramento redatto dall’ufficiale giudiziario risulti la mancanza di beni da pignorare o l’impossibilità di accesso al domicilio del debitore o la sua irreperibilità;
quando dopo tre volte che l’asta per la vendita del bene pignorato è andata deserta, il creditore decida di interrompere la procedura esecutiva «per eccessiva onerosità».
Dal punto di vista dell’Iva, quindi, le tre ipotesi elencate per legge definiscono il momento a partire dal quale la nota di variazione in diminuzione può essere emessa. Il fatto che la legge dica «in ogni caso» sembrerebbe lasciare la possibilità di emettere la nota anche in presenza di altri sintomi di infruttuosità della procedura, ma è fuor di dubbio che la norma offre un riferimento sicuro a cui attenersi per evitare contestazioni.
Le imposte sui redditi
Più complessa la situazione ai fini delle imposte sui redditi. Il comma 5 dell’articolo 101 del Tuir, stabilisce, infatti, che una perdita originata da un mancato incasso, in tutto o in parte, di un credito è deducibile fiscalmente qualora essa risulti da «elementi certi e precisi». La norma contiene, poi, una serie di fattispecie, come, ad esempio, l’assoggettamento del debitore a procedure concorsuali, in cui tali elementi si danno per presenti ab origine, ossia senza che il creditore si debba attivare per raccogliere altre prove a loro supporto.
Di fronte a una procedura esecutiva rimasta infruttuosa, si sarebbe portati ad affermare che gli elementi certi e precisi di irrecuperabilità del credito si ritrovano senz’altro nelle tre fattispecie elencate dall’articolo 26, comma 12, della legge Iva, visto che proprio ai fini Iva sono considerate «sufficienti» per l’emissione della nota di accredito. Attenzione, però: la circolare delle Entrate 26/E del 2013, afferma che la deducibilità del credito per procedure esecutive rimaste infruttuose è possibile «sempre che l’infruttuosità delle stesse risulti anche sulla base di una valutazione complessiva della situazione economica e patrimoniale del debitore, assoluta e definitiva». La questione, ai fini delle imposte sui redditi, si complica, quindi, non poco. È infatti necessario che l’infruttuosità della procedura risulti «anche» da ulteriori e ben precisi elementi ossia da una valutazione complessiva della situazione economica e patrimoniale del debitore che deve essere «assoluta e definitiva».

Michele Brusaterra

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