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Perdite su crediti, deducibilità a effetti limitati

L’art. 1, comma 160, lettera b), della legge 27 dicembre 2013 n. 147 (legge di Stabilità 2014), ha modificato nuovamente l’art. 101, comma 5, del Tuir.

Con tale modifica viene previsto, già a decorrere dal periodo d’imposta 2013, che gli elementi certi e precisi, posti a base della deduzione delle perdite su crediti in ipotesi diverse dalle procedure concorsuali, sussistono non solo per i crediti di modesto importo scaduti da almeno sei mesi e per quelli prescritti, bensì anche nel caso di cancellazione dei crediti dal bilancio in applicazione dei principi contabili e segnatamente: cessione di crediti pro soluto, transazione con il debitore e rinuncia al credito.

Tuttavia, la Relazione di accompagnamento alla legge di Stabilità 2014 stabilisce che resta fermo il potere dell’amministrazione finanziaria di sindacare l’elusività dell’operazione ai sensi dell’art. 37-bis del dpr n. 600/1973 nonché l’inerenza stessa delle perdite in questione in presenza di un’operazione antieconomica che dissimuli un atto di liberalità.

Si tratta di una circostanza – già menzionata nella Circolare n. 26/E del 2013 – che potrebbe essere associata all’abuso del diritto secondo il più recente orientamento giurisprudenziale (Cassazione, sentenze n. 3243 del 11 febbraio 2013 e n. 4901 del 27/02/2013). Il richiamo operato dalla Relazione illustrativa alla legge di stabilità e dalla Circolare n. 26/2013 è ai casi in cui risulterebbe palese l’antieconomicità dell’operazione da cui deriva lo stralcio del credito: fattispecie estremamente difficili da dimostrare sul piano accertativo, atteso che l’antieconomicità, dovrebbe rappresentare solamente un semplice elemento indiziario su cui l’Ufficio, attraverso un ragionamento inferenziale, dovrebbe basare la propria presunzione. Ma proprio un utilizzo distorto di tale presunzione – oggi per niente inusuale – che porti l’Ufficio a riprendere una perdita su crediti soltanto sulla base della asserita antieconomicità dell’operazione da cui deriva, porterebbe inevitabilmente il contribuente a dover riproporre a propria difesa i requisiti di certezza e precisione in precedenza richiesti (indipendenza delle parti, convenienza della cessione del credito, prova delle difficoltà finanziarie e inconsistenza patrimoniale del debitore, inopportunità di procedere con azioni esecutive, come richiamato dalla stessa Circolare n. 26/2013) che proprio la recente modifica normativa ha voluto superare.

Il tema in questione appare particolarmente critico e attuale, atteso che una direttiva dell’Agenzia delle entrate dello scorso anno, con riferimento al contenzioso riguardante le contestazioni per condotte imprenditoriali antieconomiche, ha esortato gli uffici territoriali a resistere fino all’ultimo grado di giudizio.

Infine, è ipotizzabile che l’amministrazione finanziaria possa contestare la corretta applicazione dei principi contabili, quale presupposto applicativo della norma tributaria in questione; si tratta di una modalità di accertamento non certo inusuale ma che stride con l’unica interpretazione ufficiale a oggi riscontrabile della stessa amministrazione – peraltro mai smentita – che dispone l’insindacabilità delle valutazioni di bilancio effettuate dagli amministratori, pena l’illegittimità dell’operato degli accertatori (Circolare n. 73/E del 27 maggio 1994, par. 3.13). La stessa giurisprudenza di legittimità ha avvalorato la tesi suddetta con particolare riferimento ai casi in cui il bilancio è oggetto di certificazione da parte di una società di revisione (Cassazione n. 5926 del 12 marzo 2009).

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