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Per l’Ace contano gli incrementi

Ai fini della determinazione dell’Ace rilevano gli incrementi di capitale proprio realizzati a partire dal 2011. Non conta il fatto che l’impresa, per propria scelta o per mancanza dei presupposti richiesti dalla legge, abbia o meno fruito dell’Ace in alcuni esercizi.
Il chiarimento è contenuto nella circolare 12/E/2014 dell’agenzia delle Entrate, in riferimento al trasferimento in Italia di un soggetto non residente. In particolare, è stato precisato che a partire dal periodo di imposta in cui acquisisce la qualifica di soggetto residente in base all’articolo 73, comma 3 del Tuir, la società potrà applicare le disposizioni Ace, considerando tutti gli incrementi e decrementi di capitale proprio realizzati a partire dall’esercizio in corso al 31 dicembre 2011. Pertanto, se una società trasferisce la residenza in Italia nel 2014 potrà considerare da tale anno la variazione in aumento del capitale proprio intervenuta sin dal 2011, fermo restando che non potrà fruire dell’Ace per i periodi di imposta in cui era ancora soggetto residente all’estero.
È ragionevole sostenere che analoga precisazione possa essere applicata alla fattispecie dell’ente non commerciale che perde tale qualifica e acquisisce quella di ente commerciale. Gli enti non commerciali sono esclusi dall’ambito di applicazione dell’agevolazione per espressa previsione normativa in quanto non è richiamata la lettera c) del comma 1 dell’articolo 73 del Tuir e, quindi, si tratta di un’esclusione dall’Ace di tipo soggettivo, ancorché l’ente svolga una attività commerciale.
Il dubbio sorge nel momento in cui muta la natura originaria del l’ente non commerciale nel corso dell’esercizio. Infatti, l’articolo 149 del Tuir stabilisce che l’ente non commerciale possa perdere la sua qualifica qualora eserciti prevalentemente un’ attività commerciale per un intero periodo di imposta e prevede, altresì, che una volta verificatasi questa condizione di prevalenza, il mutamento di qualifica operi a partire dall’inizio del medesimo periodo di imposta. Anche in questo caso – come in quello del trasferimento di sede in Italia – si pone la domanda sulla rilevanza degli incrementi di capitale proprio formatisi prima dell’acquisizione di ente commerciale, quando l’ente era escluso dall’ambito di applicazione dell’Ace. La risposta dovrebbe essere identica a quella fornita per il soggetto che trasferisce la propria residenza dall’estero in Italia e, quindi, l’ente che diviene commerciale, ai fini della determinazione della deduzione Ace, può tenere conto delle variazioni patrimoniali formatesi a partire dal 2011, ivi comprese quelle relative a periodi in cui l’ente aveva natura non commerciale.
Semmai, come evidenziato da Assonime (circolare 17/2012), resta da chiarire se rileva solo la variazione in aumento pregressa relativa all’attività commerciale esercitata in via non prevalente, così come individuata in base alle risultanze della contabilità separata.
Le fattispecie dei soggetti che trasferiscono la residenza in Italia e degli enti non commerciali che acquisiscono la qualifica di enti commerciali presentano una diversità evidente con il caso della trasformazione progressiva di un soggetto Irpef in soggetto Ires in quanto il soggetto Irpef non è escluso dall’Ace per ragioni «soggettive» ma piuttosto determina l’Ace con regole diverse: fa, infatti, riferimento all’intero stock del patrimonio netto a fine esercizio anziché al meccanismo di tipo incrementale dei soggetti Ires.
Dato però che una società Ires non può assumere come incremento del patrimonio netto lo stock di capitale esistente nella società di persone al momento della trasformazione, la soluzione al problema è dubbia: una tesi è quella secondo la quale i soggetti Irpef che hanno precedentemente determinato la base Ace avendo a riferimento l’ammontare del proprio patrimonio netto, ora la calcoleranno – dal momento della trasformazione in soggetto Ires – «ricostruendo» la somma algebrica di tutti gli incrementi/decrementi di capitale proprio posti in essere dal 2011; ricostruzione che tuttavia potrebbe risultare non semplice e che si scontra con la logica di semplificazione.

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