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Pagamenti, scissione a due vie anche sulla responsabilità

Lo «split payment» dell’Iva non scinde solo il pagamento delle forniture di beni o servizi (l’imponibile al fornitore e l’imposta direttamente all’erario), ma anche le responsabilità per l’applicazione e per il pagamento del tributo. Diversamente che nel meccanismo dell’inversione contabile, nel quale la veste di debitore dell’imposta è assunta a pieno titolo dal cessionario/committente, nel meccanismo della scissione dei pagamenti, sotto il profilo tecnico, il cedente/prestatore mantiene il ruolo di debitore (e quindi responsabile) dell’imposta, mentre la controparte è solamente tenuta al versamento all’erario. Questo significa che dell’eventuale mancata applicazione (e mancata indicazione nella fattura) del tributo risponde il fornitore, mentre il cliente risponde solo dell’omesso versamento del tributo addebitato in fattura. Come emerge dalla risposta a interpello n. 109/2020 dell’Agenzia delle entrate, neppure l’eventuale rifiuto della fattura da parte della pubblica amministrazione destinataria, opposto in ragione della presunta non imponibilità dell’operazione che il fornitore ha invece assoggettato all’Iva, interferisce sul riparto delle responsabilità anzi delineato, dovendosi comunque ritenere che il fornitore abbia assolto l’obbligo di fatturazione e il cliente violato quello di versamento. Vediamo alcuni aspetti del meccanismo dello split payment, previsto dall’art. 17-ter del dpr 633/72, la cui efficacia transitoria è stata prorogata fino al 30 giugno 2023.

Ambito soggettivo. Il meccanismo speciale si applica alle cessioni di beni e prestazioni di servizi non rientranti nel regime dell’inversione contabile, effettuate nei confronti dei seguenti soggetti: 1) amministrazioni pubbliche, come definite dall’art. 1, comma 2, della legge n. 196/2009. Secondo quanto precisato dall’Agenzia delle entrate con risposta n. 15/2018, sono esclusi gli uffici italiani all’estero di un ministero, che fruiscono di una speciale autonomia gestionale e finanziaria; 2) enti pubblici economici nazionali, regionali e locali, comprese le aziende speciali e le aziende pubbliche di servizi alla persona; 3) fondazioni partecipate da amministrazioni pubbliche per una percentuale complessiva del fondo di dotazione non inferiore al 70%; 4) società controllate, ai sensi dell’art. 2359, primo comma, n. 2, cc, direttamente dalla presidenza del consiglio dei ministri e dai ministeri; al riguardo, nella circolare n. 9/2018 l’Agenzia ha osservato che sebbene la disposizione di legge faccia riferimento soltanto al cosiddetto «controllo di fatto», ragioni di ordine logico-sistematico inducono a ritenere rilevante anche il cosiddetto «controllo di diritto» di cui al punto 1 dell’art. 2359 cc; 5) società controllate direttamente o indirettamente, ai sensi dell’art. 2359, primo comma, n. 1), cc, da amministrazioni pubbliche o da enti e società di cui ai numeri precedenti; 6) società partecipate, per una percentuale complessiva del capitale non inferiore al 70%, da amministrazioni pubbliche o da enti e società di cui ai numeri precedenti; 7) società quotate inserite nell’indice Ftse Mib della Borsa italiana, identificate agli effetti dell’Iva.

L’appartenenza del cessionario/committente a una delle suddette categorie è condizione necessaria e sufficiente per l’applicazione del meccanismo speciale; è invece priva di rilievo la circostanza che egli eserciti oppure no un’attività economica ai fini dell’Iva, come pure la destinazione dei beni e/o servizi acquistati a detta attività oppure alla sfera privata del soggetto.

Ai fini dell’individuazione dei soggetti rientranti nelle suddette categorie occorre fare riferimento alle disposizioni degli articoli 5-bis e 5-ter del dm 23 gennaio 2015, nonché alla documentazione informativa pubblicata dal dipartimento delle finanze del Mef sul proprio sito internet. In particolare, per la p.a. occorre fare riferimento all’elenco Ipa (di cui si dirà in seguito), mentre per gli altri soggetti agli elenchi annualmente redatti ai sensi del dm 9 gennaio 2018 e pubblicati nell’apposita sezione del sito.

Società fiduciarie. Per quanto concerne le operazioni effettuate nei confronti delle società fiduciarie, che sono solo formalmente proprietarie dei titoli di cui sono intestatarie, nella circolare n. 9/2018 l’Agenzia ha espresso l’avviso che la valutazione dei presupposti per l’applicazione della disciplina dello split payment debba effettuarsi con riferimento alla natura del soggetto a cui le quote stesse debbono essere ricondotte, a nulla rilevando l’intestazione formale.

Gruppi Iva. Se il soggetto rientrante tra i destinatari dello split payment aderisce a un «Gruppo Iva» di cui agli artt. 70-bis e ss. del dpr n. 633/72, venendo meno la soggettività passiva autonoma di tale soggetto, le disposizioni dell’art. 17-ter non possono applicarsi. In questo senso si è pronunciata l’Agenzia nella circolare n. 19/2018.

Amministrazioni pubbliche. L’art. 5-bis del dm 23 gennaio 2015 menziona tra i destinatari dello split payment le «pubbliche amministrazioni destinatarie delle norme in materia di fatturazione elettronica obbligatoria di cui all’articolo 1, commi da 209 a 214, della legge 24 dicembre 2007, n. 244»

Di conseguenza, per determinare il perimetro di applicazione dell’art. 17-ter, riguardo ai predetti soggetti, valgono i chiarimenti forniti dai ministeri dell’economia e della funzione pubblica con la circolare congiunta n. 1/2015 in ordine all’ambito della fatturazione elettronica obbligatoria. In via di principio, quindi, occorre fare riferimento all’Indice delle pubbliche amministrazioni (Ipa). Al riguardo, nella circolare n. 9/2018 l’Agenzia ha osservato che l’accreditamento all’Ipa, sebbene obbligatorio per i soggetti in questione, dipende tuttavia dall’iniziativa dei soggetti stessi, che potrebbero anche essere inadempienti rispetto all’obbligo. Di conseguenza, secondo la circolare, la pubblica amministrazione che, pur essendovi tenuta, non abbia richiesto l’iscrizione all’Ipa e non abbia comunicato ai propri fornitori di rientrare tra i destinatari dello split payment, sarà comunque soggetta all’applicazione delle specifiche sanzioni.

Con risposta a interpello n. 577/2020, l’Agenzia ha precisato che la società privata accreditata nell’indice Ipa, con codice tipologia SA, in qualità di stazione appaltante incaricata della realizzazione e gestione di opere pubbliche, pur essendo destinataria, in tale veste e in tale ambito, della fatturazione elettronica p.a. non è riconducibile ai soggetti destinatari del regime dello split payment.

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