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Operazioni straordinarie, l’affrancamento può convenire

Le operazioni straordinarie sono neutre fiscalmente. Ma nel caso di affrancamento dei plusvalori si può recuperare una convenienza economica dell’operazione. Questo il risultato che si ottiene nell’ipotesi in cui l’affrancamento intervenga in un esercizio successivo a quello di effetto dell’operazione straordinaria e cioè a quello in cui sono iscritti i plusvalori. La bozza del nuovo principio contabile Oic 25 conferma le indicazioni contabili già espresse dall’organismo italiano di contabilità e che hanno anche trovato conferma nel pensiero dell’amministrazione finanziaria.

Il pensiero Oic muove da una affermazione scontata ovvero che «una differenza temporanea può sorgere in occasione di operazioni straordinarie che comportano il trasferimento di patrimoni, di aziende, rami di azienda o società, quali le operazioni di cessione e di conferimento di aziende o rami d’azienda e le operazioni di fusione e scissione di società». Nel contempo la seconda considerazione è che fiscalmente la neutralità di tali operazioni è la regola ordinaria che però su scelta del contribuente può essere superata.

Per semplificare l’esposizione del pensiero del documento contabile ipotizziamo un’operazione straordinaria che vede l’emersione di un plusvalore per 90.000 che può essere imputato ad incremento del valore di un bene immobile facente parte del complesso aziendale trasferito. Il valore contabile dell’immobile era apri al costo fiscalmente riconosciuto.

Le operazioni straordinarie (almeno quelle sopra individuate) hanno come loro regime naturale ordinario quello della neutralità che significa che le stesse si effettuano in continuità dei valori fiscalmente riconosciuti prima dell’operazione. I plusvalori emergenti imputati in aumento dei valori contabili delle attività e dell’avviamento sono irrilevanti fiscalmente. Ma diverse norme fiscali comportano in presenza di alcune condizioni la possibilità per il contribuente di ottenere il riconoscimento fiscale di tali plusvalori mediante il pagamento di un’imposta sostitutiva. Trattasi in ogni caso di una facoltà concessa al contribuente e mai di un obbligo, facoltà che può essere esercitata o nello stesso esercizio in cui è posta in essere l’operazione o anche in uno successivo.

Una prima differenza in termini di contabilizzazione concerne la necessità di considerare le due ipotesi in cui il plusvalore riguardi le attività/passività acquisite con l’operazione o l’avviamento.

Nella prima ipotesi l’Oic 25 afferma che «nel bilancio della società acquirente le differenze temporanee sorgono quando il valore riconosciuto ai fini fiscali alle attività e passività è diverso rispetto al valore contabile attribuito in sede di allocazione del costo di acquisto della società, dell’azienda o ramo d’azienda, del valore delle azioni o quote ricevute a fronte del conferimento o delle differenze di fusione o scissione».

Se torniamo al nostro esempio iniziale si ottiene che per la società conferitaria che ha iscritto l’immobile ad un nuovo valore rispetto a quello riconosciuto fiscalmente si genera una differenza temporanea imponibile che richiede la rilevazione di imposte differite.

Se il valore originario dell’immobile era pari a 10 e con l’operazione lo stesso è iscritto a 100, occorrerà iscrivere la fiscalità differita calcolata sulla differenza di 90. Medesime considerazioni valgono anche nel caso di iscrizioni di minusvalenze latenti: «pertanto, se l’operazione straordinaria genera una differenza temporanea, la società acquirente iscrive le relative imposte differite o anticipate alla data in cui avviene l’operazione, a fronte dei maggiori o minori valori derivanti dall’operazione rispetto ai valori fiscali riconosciuti».

Chiaramente nel caso di iscrizione di fiscalità anticipata devono essere verificate le condizioni ordinarie che valgono per la loro iscrizione. Tale comportamento è quello conclusivo nel caso in cui la decisione del contribuente sia quello di non affrancare tale differenza. Se invece la scelta è differente ed interviene con riferimento all’esercizio in cui avviene l’operazione, la società calcola l’imposta sostitutiva sul plusvalore attribuito al valore contabile delle attività, in sede di allocazione della differenza, nei limiti del valore corrente della stessa attività.

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