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Nuove chance di riallineamento per i beni immateriali non tutelati

La versione finale della legge di Bilancio 2021 (n. 178/2020) riserva una novità in tema di rivalutazione di beni di impresa che potrà interessare un certo numero di aziende. Con una modifica all’articolo 110 del Dl 104/20 viene aggiunto un comma 8-bis alla citata disposizione, in materia di ambito oggettivo, introducendo la possibilità di intervenire anche sui beni immateriali privi di tutela. A questo punto però è opportuno fare un passo indietro per capire il significato di questa novità normativa.

L’ambito oggettivo

Partiamo dall’ambito oggettivo della rivalutazione/riallineamento che, per quanto riguarda i beni immateriali, è sempre stato limitato a quelli tutelati giuridicamente. Cosa significa tutela giuridica? Gli interventi interpretativi dell’agenzia delle Entrate permettono di affermare che la tutela di cui si parla non è necessariamente erga omnes (come si potrebbe avere nel caso di un brevetto o marchio registrato) , ma anche limitata ai rapporti inter partes assumendo natura contrattuale ed obbligatoria (circolare Assonime 13/2001, paragrafo 5) .

Ad esempio, il marchio non registrato è comunque tutelato giuridicamente tramite la normativa del cosiddetto pre uso (articolo 2571 Codice civile), anche se la tutela non è erga omnes. Da sempre sono restati estranei alla normativa della rivalutazione/riallineamento le immaterialità che non potevano essere considerate un bene e non avevano tutela giuridica (costi pluriennali capitalizzati quali le migliorie su beni di terzi) e, ovviamente, l’avviamento. Ora la novità normativa permette di inserire nella normativa di rivalutazione di cui al Dl 104/20 anche l’avviamento e le altre immaterialità risultanti nel bilancio di esercizio 2019.

Riallineamento e rivalutazione

Occorre chiarire la portata della novità della legge di Bilancio 2021. Infatti letteralmente viene citato l’articolo 14 della legge 342/2000 che in effetti si interessa solo del riallineamento non della rivalutazione. Ricordiamo che mentre con la rivalutazione dei beni il cespite iscritto nell’esercizio 2019 viene incrementato di valore, con il riallineamento l’incremento di valore è già presente nel bilancio, solo che non è fiscalmente riconosciuto.

Se la portata della norma, come sembra, è limitata al riallineamento è necessario che il bene sia già iscritto al maggior valore nel bilancio relativo al 2019, il che di fatto limita l’applicabilità della disposizione all’avviamento. Infatti è del tutto improbabile che esistano altre immaterialità non tutelate giuridicamente iscritte nel 2019 per un valore contabile più elevato rispetto a quello fiscale.

Discorso diverso per l’avviamento che invece può essere stato iscritto a seguito di operazione straordinaria (ad esempio conferimento, fusione o scissione) senza attribuire riconoscimento fiscale: ebbene ora tale bene immateriale può essere riconosciuto fiscalmente versando l’imposta sostitutiva del 3 per cento. La necessità che il bene sia già iscritto al 31 dicembre 2019 esclude l’operatività della imposta sostitutiva alle operazioni straordinarie più recenti, mentre per quelle eseguite dal 1° maggio 2019 al 31 dicembre 2019 occorre valutare se sia applicabile la più conveniente disposizione in materia di aggregazioni aziendali di cui all’articolo 11 del Dl 34/19.

Il nodo rivalutazione

L’intera questione diventa più complessa se si analizza la scheda di lettura alla citata disposizione dove si parla esplicitamente di “rivalutazione” di tali beni immateriali e non di mero riallineamento. Se il termine viene utilizzato nella accezione tecnica (cioè rivalutazione nel senso di incremento di valore derivante da plusvalenze implicite) allora la portata oggettiva della novità potrebbe estendersi a immaterialità che sono sì iscritte nel 2019 ad un valore contabile uguale a quello fiscale, ma inferiore al valore corrente. In effetti la scheda di lettura afferma esplicitamente «il maggior valore attribuito ai beni» il che lascerebbe pensare più alla rivalutazione che non al mero riallineamento. Resta fermo che in tutti i casi la disposizione, anche nella sua accezione più ampia, non potrebbe essere applicata all’avviamento proprio ( cioè non acquisito a titolo oneroso), poiché in tal caso l’immaterialità non è iscrivibile in bilancio (Oic 24 , paragrafo 55).

Inoltre va segnalato che l’applicabilità della novità, assumendo pure l’interpretazione più restrittiva di mero riallineamento, non sembra estendibile alle altre rivalutazioni esperibili in questo periodo. Infatti la legge di Bilancio inserisce il nuovo comma 8-bis nell’articolo 110 del Dl 104/20 e quindi limitando il tema alla rivalutazione onerosa del decreto Agosto.

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