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L’incorporante subentra nelle variazioni di capitale

Le fusioni e le scissioni, in linea generale, non sono di per sé idonee a consentire alcuna variazione rilevante ai fini Ace, né in aumento né in diminuzione. L’eventuale incremento del patrimonio netto dell’avente causa non attribuisce, infatti, alcun diritto all’agevolazione poiché si configura come conferimento in natura e non in denaro.
In caso di fusioni la società incorporante subentra nelle variazioni di capitale proprio (positive o negative) della incorporata. Pertanto, la base Ace dell’incorporante si somma algebricamente alle variazioni rilevanti per l’agevolazione prima facenti capo alle diverse società (fuse o incorporate) coinvolte nell’operazione.
La regola del subentro automatico dell’incorporante nella base Ace dell’incorporata subisce un’attenuazione nel caso di incorporazione di una società controllata destinataria, in precedenza, di conferimenti in denaro dell’incorporante. Nella fattispecie, infatti, la società risultante dalla fusione dovrebbe annullare tanto la variazione in diminuzione in precedenza operata dalla conferente/incorporante quanto la variazione in aumento attribuita alla conferitaria/incorporata (risoluzione 147/E/2002 rilevante ai fini Dit che dovrebbe assumere significato anche agli effetti dell’Ace).
Se le società che prendono parte alla fusione hanno delle eccedenze Ace non fruite per incapienza del relativo reddito imponibile, l’incorporante subentra in tali posizioni che si trasferiscono nella sfera della disponibilità della stessa.
In assenza di qualsiasi rinvio della norma all’articolo 172, comma 7, del Tuir, in materia di riporto delle perdite fiscali nella fusione societaria, il trasferimento di tali quote eccedenti non è subordinato ad alcuna limitazione, né riguardo alla vitalità dei soggetti partecipanti all’operazione, né con riferimento al limite massimo del patrimonio netto della società dante causa, diversamente da quanto accade nel riporto delle eccedenze di interessi passivi o di Rol ai sensi dell’articolo 96 del Tuir.
L’incremento del patrimonio netto complessivo che deriva dalla fusione può avere un effetto “indiretto” ai fini Ace, perché può determinare la “liberazione” di quote Ace non sfruttate dalle società partecipanti alla fusione in quanto eccedenti il patrimonio netto contabile di ciascuna, patrimonio netto che costituisce il limite al beneficio. L’eccedenza rimasta latente potrà essere sfruttata grazie alla nuova (incrementata) capienza del patrimonio netto contabile post fusione.
La scissione
In caso di scissione, per quanto concerne la ripartizione fra la società scissa e le società beneficiarie (in caso di scissione parziale) o fra le società beneficiarie (in caso di scissione totale) del nuovo capitale proprio formatosi in precedenza sulla scissa, il criterio dovrebbe essere quello dell’articolo 173, comma 4, del Tuir. Pertanto, le variazioni verificatesi sulla società scissa dovranno essere attribuite a ciascuna società partecipante alla scissione in proporzione alle rispettive quote di patrimonio netto contabile rispettivamente trasferite o rimaste sulla scissa.
Anche in caso di eccedenze Ace della scissa riportate, le stesse verranno ripartite tra la scissa e le beneficiarie con il criterio proporzionale. Come per la fusione, anche per la scissione non si dovrebbero applicare i limiti in materia di riporto delle perdite fiscali.

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