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Leasing, derivazione rafforzata a effetto duplice su conti e fisco

Il principio di derivazione rafforzata «impatta» sul trattamento fiscale della locazione finanziaria e del contratto di «sale and lease-back». Resta, invece, inalterato il trattamento contabile di tali operazioni, posto che la locazione finanziaria non consente l’applicazione del criterio della prevalenza della sostanza sulla forma. Infatti, ai fini dell’applicazione del metodo finanziario Ias ai soggetti Oic adopter, occorrerà attendere un intervento normativo, cui seguirà l’eventuale aggiornamento del documento Oic 4. Fermo restando le diverse criticità riscontrabili sulla materia, entrando nel merito della locazione finanziaria, focalizziamo l’attenzione sul trattamento contabile e fiscale delle società utilizzatrici Oic adopter. In primo luogo si rileva che, sotto il profilo contabile, l’art. 2427 comma 1, n. 22 del codice civile stabilisce che nella nota integrativa (eccetto le società che redigono il bilancio in forma abbreviata e le microimprese) devono essere descritte le operazioni di locazione finanziaria che comportano il trasferimento al locatario della parte prevalente dei rischi e dei benefìci inerenti ai beni che ne costituiscono oggetto, sulla base di un apposito prospetto dal quale risulti: a) il valore attuale delle rate di canone non scadute quale determinato utilizzando tassi di interesse pari all’onere finanziario effettivo inerenti ai singoli contratti; b) l’onere finanziario effettivo attribuibile a essi e riferibile all’esercizio; c) l’ammontare complessivo al quale i beni oggetto di locazione sarebbero stati iscritti alla data di chiusura dell’esercizio qualora fossero stati considerati immobilizzazioni, con separata indicazione di ammortamenti, rettifiche e riprese di valore che sarebbero stati inerenti all’esercizio. In pratica, l’operazione è contabilizzata secondo il metodo «patrimoniale», per il quale occorre iscrivere nel bilancio del locatario (voce «B.8 – Costi per godimento di beni di terzi») i soli canoni di leasing, comprensivi sia della quota capitale che della quota interessi. Si rammenta che, avendo le prestazioni in esame un contenuto economico costante nel tempo, la ripartizione dei canoni è effettuata in base al c.d. criterio del tempo fisico, ossia in proporzione al tempo in cui la prestazione è resa. Per quanto riguarda, invece, il momento a partire dal quale i canoni devono essere imputati a Conto economico, in assenza di specifiche indicazioni, si ritiene possa essere applicato quanto previsto per il caso dell’ammortamento (Oic 16), ossia rileva il momento in cui il bene è disponibile e pronta per l’uso. Per quanto riguarda, invece, il profilo fiscale, la norma di riferimento è l’articolo 102, comma 7 del Tuir. In particolare, per l’impresa utilizzatrice che imputa a conto economico i canoni di leasing, a prescindere dalla durata contrattuale prevista, la deduzione dei canoni è ammessa: a) in caso di beni mobili, per un periodo non inferiore alla metà del periodo di ammortamento corrispondente al coefficiente stabilito dall’art. 102 comma 2 del Tuir, in relazione all’attività esercitata dall’impresa stessa; b) in caso di beni immobili, la deduzione è ammessa per un periodo non inferiore a dodici anni; c) per i mezzi di trasporto a motore a deducibilità limitata (articolo 164, comma 1, lettera b) del Tuir), per un periodo non inferiore al periodo di ammortamento corrispondente al coefficiente stabilito a norma dell’art. 102, comma 2 del Tuir. Inoltre, la quota degli interessi impliciti desunta dal contratto è soggetta alle regole di cui all’articolo 96 del Tuir. Il maxi-canone iniziale deve essere «spalmato» su tutta la durata del contratto, rimanendo interessato da eventuali limitazioni alla deduzione. Si ricorda, da ultimo, che l’impresa utilizzatrice può fruire, in relazione ai beni acquistati mediante contratto di leasing, della disciplina dei super-ammortamenti. In tal caso, la deduzione della «maggiorazione» non è legata comportamento civilistico del contribuente ma alle regole fiscali (art. 102, comma 7 del Tuir), ossia la stessa va fruita in un periodo non inferiore alla metà del periodo di ammortamento corrispondente al coefficiente stabilito dal dm 31/12/1988. Peraltro, la maggiorazione non spetta per l’intero canone di leasing, ma solo per la quota capitale: è, quindi, esclusa dalla maggiorazione la quota interessi.

Giovanni Valcarenghi e Raffaele Pellino

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