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L’abuso del diritto diventa più «raro»

Il contribuente può legittimamente scegliere tra operazioni o regimi offerti dalla legge comportanti un diverso carico fiscale, salvo che non si realizzi un vantaggio tributario indebito.
Il comma 4 dell’articolo 10-bis dello Statuto del contribuente afferma infatti il principio generale secondo cui il contribuente può legittimamente perseguire un risparmio di imposta esercitando la propria libertà? di iniziativa economica e scegliendo tra gli atti, i fatti e i contratti quelli meno onerosi sotto il profilo impositivo. Il limite a questa libertà?è?costituito dal divieto di perseguire un vantaggio fiscale indebito che, in quanto tale, contrasta con le finalità del sistema o con la ratio dell’istituto di cui si invoca l’applicazione.
Nella relazione illustrativa al decreto legislativo 128/2015 è chiarito che non è possibile configurare una condotta abusiva laddove il contribuente scelga, ad esempio, per dare luogo all’estinzione di una società, di procedere a una fusione anziché alla liquidazione. Viene ulteriormente precisato che «è vero che la prima operazione è?a carattere neutrale e la seconda ha, invece, natura realizzativa, ma nessuna disposizione tributaria mostra “preferenza” per l’una o l’altra operazione; sono due operazioni messe sullo stesso piano, ancorché disciplinate da regole fiscali diverse».
La legittimità delle scelte del contribuente in merito ad atti, fatti o negozi che hanno pari “dignità” nell’ordinamento è il limite che tale legittimità tuttavia incontra laddove si consegua un vantaggio fiscale indebito, sono evidenziati in modo “cristallino” nella sentenza 25758 del 5 dicembre 2014 della Cassazione, in relazione alla presunta “abusività” di un’operazione di “sale & lease back” in vigenza dell’abrogato articolo 37-bis del Dpr 600/1973. I giudici di legittimità hanno riconosciuta come legittima la condotta della società che ha effettuato la cessione di un immobile e la riacquisizione in leasing conseguendo un vantaggio fiscale – rispetto al caso in cui l’immobile fosse rimasto in proprietà – in quanto non vi è un risparmio indebito, non realizzandosi un aggiramento delle norme fiscali sull’ammortamento. Soluzione ribadita nella sentenza della Cassazione 17175 del 26 agosto 2015.
Inoltre, nella pronuncia si legge che è irrilevante che la società abbia agito intenzionalmente per conseguire il regime fiscale meno gravoso e che tale motivazione può essere apertamente dichiarata.
Ne consegue che, ad esempio, non può essere considerata elusiva una trasformazione societaria realizzata per ottenere un regime di tassazione più favorevole così come una scissione di un ramo d’azienda con successivo trasferimento delle partecipazioni della beneficiaria. È, inoltre, legittimo acquistare o “spostare” partecipazioni per rientrare nel perimetro del consolidato domestico, conferire azioni per la costituzione di una holding di famiglia che si frappone fra i soci persone fisiche e la società partecipata, effettuare una fusione per l’accorciamento della catena partecipativa o realizzare una scissione di un singolo bene (immobile, marchio, cassa eccetera) in una beneficiaria.
Più in generale, si può scegliere di reperire risorse finanziarie secondo la modalità che si ritiene più opportuna e, quindi, mediante apporto dei soci, emissione di prestiti obbligazionari o finanziamento di terzi; analogamente, si può ottenere la disponibilità di un bene acquistandone la proprietà, o acquisendo il medesimo in locazione, in leasing o in comodato essendo strumenti negoziali alternativi che l’ordinamento mette a disposizione.
È evidente che laddove sia seguita questa impostazione, le fattispecie di abuso saranno giocoforza scarsamente numerose; anche perché si deve tenere conto della distinzione tra elusione ed evasione (si veda articolo in pagina). Ciò non significa che non possano esservi operazioni elusive/abusive. Si pensi al caso in cui mediante determinate operazioni si aggiri il divieto di includere nel consolidato le perdite maturate antecedentemente all’ingresso nel medesimo o ai casi in cui la scissione di un unico bene nella beneficiaria sia seguita dal trasferimento delle partecipazioni in quest’ultima. In questo caso, si potrebbe verificare la traslazione del carico tributario in capo al cessionario, fenomeno che il nostro ordinamento sembra consentire per la circolazione di aziende o rami di azienda ma non anche di singoli beni.

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