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Iva, l’inesistenza oggettiva e soggettiva pari non sono

L’inesistenza dell’operazione e la sua falsa imputazione soggettiva non sono la stessa cosa: le fatture c.d. «soggettivamente inesistenti», che attestano però cessioni di beni o prestazioni di servizi effettivamente avvenute, non pregiudicano il diritto del destinatario alla detrazione dell’Iva, purché egli abbia operato in buona fede e con diligenza.

Il principio, affermato dalla giurisprudenza della Corte di giustizia Ue è recepito oramai anche dalla Corte di cassazione, che ha abbandonato la tesi della omologazione dell’inesistenza oggettiva e soggettiva. Risolta la questione sostanziale, si pongono, in concreto, le problematiche della valutazione e prova del requisito della buona fede e, soprattutto, di quello della «ragionevole diligenza». Vediamo, in termini essenziali, il quadro che si desume dalle varie sentenze dei giudici comunitari (in particolare: 12/1/2006, C 354/03, C 355/03 e C 484/03; 21/6/2012, C-80/12 e C-142/11; 6/9/2012, C-324/1; 6/12/2012, C-285/11; 13/2/2014, C-18/13).

Presupposti del diritto alla detrazione. Le premesse di ordine generale dalle quali occorre prendere le mosse nell’affrontare questioni del genere mettono in luce le esigenze sistematiche che vengono in rilievo. Da un lato, si deve considerare che il diritto alla detrazione costituisce un diritto fondamentale per il corretto funzionamento del sistema dell’Iva, indispensabile per garantire la neutralità dell’imposta. Dall’altro lato, che la lotta contro evasioni, elusioni e abusi è un obiettivo riconosciuto e incoraggiato dalla direttiva; i singoli non possono avvalersi fraudolentemente o abusivamente delle norme del diritto dell’Ue, sicché è compito delle autorità fiscali e dei giudici nazionali negare il beneficio del diritto alla detrazione (così come degli altri diritti riconosciuti dalla direttiva Iva, secondo la sentenza 18/12/2014, C-163/13 e C-164/13) ove sia dimostrato, alla luce di elementi oggettivi, che tale diritto è invocato fraudolentemente o abusivamente.

Una simile situazione si verifica non solo nel caso di evasione fiscale commessa dallo stesso soggetto passivo, ipotesi nella quale i criteri oggettivi su cui si basano le nozioni di cessioni di beni o di prestazioni di servizi effettuate da un soggetto passivo che agisce in quanto tale e di attività economica non possono ritenersi soddisfatti, ma anche quando il soggetto passivo non è l’autore dell’evasione, se ne è consapevole o avrebbe potuto esserlo: il soggetto che non abbia operato secondo buona fede e con diligenza, infatti, deve essere considerato partecipante all’evasione, a prescindere che tragga o meno benefici.

In situazioni del genere, quindi, il diritto alla detrazione può essere negato, ma poiché questo diniego viene a limitare eccezionalmente il principio fondamentale costituito da tale diritto, è compito dell’amministrazione tributaria dimostrare adeguatamente, sulla base di elementi oggettivi, che il soggetto passivo sapeva o avrebbe dovuto sapere che l’operazione invocata a fondamento del diritto si iscriveva in un’evasione commessa a monte o a valle nella catena delle operazioni; in tal caso, peraltro, il soggetto passivo non potrà invocare il principio di neutralità dell’Iva.

Di contro, non è compatibile con il sistema della direttiva sanzionare con il diniego del diritto alla detrazione il soggetto passivo che non sapeva e non avrebbe potuto sapere che l’operazione interessata si iscriveva in un’evasione commessa dal proprio fornitore, oppure da un altro soggetto della filiera: l’istituzione di una simile responsabilità oggettiva andrebbe infatti al di là di quanto necessario per garantire i diritti dell’erario. Pertanto, qualora il giudice nazionale dovesse considerare dimostrata l’effettiva realizzazione delle cessioni di beni o delle prestazioni di servizi in relazione alle quali viene invocato il diritto alla detrazione, nonché l’utilizzazione di detti beni o servizi, da parte del destinatario, ai fini delle proprie operazioni soggette a imposta, egli è tenuto a verificare se le autorità tributarie interessate abbiano dimostrato la sussistenza di detti elementi oggettivi.

In sostanza, in presenza dei presupposti sostanziali per la nascita del diritto alla detrazione, nonché delle condizioni per il suo utilizzo, vale a dire:

– l’effettiva realizzazione dell’operazione imponibile in relazione alla quale il diritto viene invocato;

– la sussistenza dello status di soggetto passivo;

– l’inerenza dei beni o servizi acquistati con un’attività economica dalla quale derivano operazioni imponibili o assimilate;

– l’avvenuta esigibilità dell’imposta;

– il possesso di una fattura contenente le indicazioni prescritte dalla direttiva,

la possibilità per l’amministrazione finanziaria di contestare tale diritto è subordinata alla dimostrazione che il soggetto passivo destinatario dell’operazione (I) non fosse in buona fede, perché a conoscenza delle irregolarità a monte o a valle finalizzate all’evasione, oppure (II) che non avesse usato la necessaria diligenza per assicurarsi di non partecipare a un disegno illecito.

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