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Il credito ceduto è svalutabile

di Ferruccio Bogetti

I crediti ceduti con la clausola pro-solvendo sono svalutabili perché il rischio non passa al factor, ma rimane in capo al cedente. Vanno inclusi nell'ammontare dei crediti risultanti in bilancio a fine esercizio sui quali effettuare gli accantonamenti all'apposito fondo. E, pertanto, "partecipano" alla quota annua di deducibilità (0,50%). Sono queste le conclusioni espresse dalla Cassazione in tre sentenze gemelle: dalla 14337 alla 14339 del 2011.

La vicenda riguarda la stipula di un contratto di factoring con la clausola pro-solvendo, che permette di cedere i crediti, generalmente di origine commerciale, a un altro soggetto professionale (il factor). A fronte di una commissione, il factor fornisce tutta una serie di servizi al cliente, quali la contabilizzazione, la gestione e la riscossione del credito, ed anche il finanziamento all'imprenditore cedente attraverso la concessione di prestiti o il pagamento anticipato dei crediti ceduti. Relativamente alla garanzia del credito, la cessione pro-solvendo prevede che il rischio rimanga in capo al cedente, a differenza della cessione pro-soluto in cui il rischio è a carico del factor.

La società subiva una verifica della Guardia di finanza e, sulla scorta del processo verbale di constatazione, notificava tre accertamenti. Uno dei tre rilievi riguardava gli accantonamenti effettuati in misura eccessiva al fondo svalutazione crediti. La norma fiscale prevede la deducibilità degli stanziamenti al relativo fondo entro i paletti fissati da una percentuale da applicare sull'ammontare espresso in valore assoluto dei crediti risultanti in bilancio. Più precisamente, l'articolo 71 (ora 106) del Tuir prevede, per ciascun esercizio, la deduzione di un accantonamento in misura non superiore allo 0,50% del valore nominale o di acquisizione dei crediti stessi esistenti a fine esercizio. L'accantonamento annuale è possibile fino a quando il relativo fondo svalutazione crediti non abbia raggiunto il 5% del valore dei crediti. La società aveva incluso, nell'ammontare dei crediti sul quale applicare la percentuale, anche quelli ceduti col contratto di factoring. Nonostante la società avesse optato per la cessione pro-solvendo dei crediti, i giudici di merito di entrambi i gradi rigettavano le impugnazioni.

Ma la contribuente ricorreva in Cassazione. A suo avviso, la cessione dei crediti era avvenuta con la clausola del pro-solvendo, cioè semplice cessione per l'incasso e senza trasferimento del rischio del credito in capo al factor, e pertanto tali crediti dovevano partecipare alla formazione della base sulla quale commisurare la percentuale fiscale di svalutazione.

La Cassazione accoglieva la tesi della contribuente. Secondo la Corte, che richiamava un suo precedente (sentenza numero 2133/2002), la deduzione degli accantonamenti iscritti nel fondo rischi su crediti, secondo l'articolo 71 (ora 106) del Tuir, si applica ai crediti ceduti «se, e nella misura in cui, nonostante la cessione, determinino una situazione di rischio per il cedente». Tale impostazione è, d'altronde, confermata dagli articoli 2423 2423-bis del Codice civile. La norma civilistica stabilisce che si debba tenere conto del rischio di inadempimento relativo ai crediti ceduti pro-solvendo nella redazione del bilancio, con la conseguenza che devono essere calcolati ed esposti separatamente rispetto alla categoria dei crediti non ceduti, ovvero della categoria dei crediti ceduti pro-soluto.

La pretesa tributaria di escludere la deducibilità dei crediti ceduti – continuava la Corte – sarebbe stata fondata solo nei limiti in cui i crediti non comportassero un rischio di inadempimento, secondo le regole aziendalistiche di calcolo della corrispondente svalutazione dei crediti. «In particolare, il calcolo dei rischi su crediti deve essere effettuato secondo le norme tecniche della scienza aziendalistica, applicando regole analoghe a quelle analitiche e/o sintetiche, che si applicano per le analisi e per le stime della svalutazione dei crediti».

 

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