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Fatture al banco di prova delle comunicazioni al Fisco

L’amministrazione finanziaria immagazzinerà i dati di tutte le fatture, che in un modo o nell’altro, da quest’anno, dovranno comunque essere inviate all’Agenzia delle entrate: o in tempo reale, all’atto della fatturazione elettronica veicolata dal sistema di interscambio, oppure in differita, attraverso la successiva trasmissione telematica periodica.

La prima soluzione, per ovvie ragioni, risulterà vincente e, nel giro di qualche tempo, la fattura cartacea potrebbe diventare un oggetto vintage. Nella fase di transizione, ai contribuenti si pone soltanto l’alternativa di scegliere tra la trasmissione telematica obbligatoria, istituita dal dl n. 193/2016, e quella facoltativa prevista dal dlgs n. 127/2015 (a questo scopo occorre manifestare l’opzione entro il 31 marzo prossimo). Bisogna peraltro tenere presente che, come anticipato dall’Agenzia delle entrate, le regole dell’una e dell’altra comunicazione, entrambe all’esordio nel 2017, saranno allineate anche nella tempistica (occorre però un intervento normativo per armonizzare le sanzioni per l’ipotesi di inadempimento). A questo punto, diventerà preferibile la trasmissione opzionale, incentivata da alcune agevolazioni previste dall’art. 3 del dlgs n. 127/2015, in particolare il diritto al rimborso del credito Iva con priorità e indipendentemente dai requisiti ordinariamente richiesti dalla legge e, per chi adotterà esclusivamente metodi di pagamento tracciabili, la riduzione di due anni dei termini per la notifica degli avvisi di accertamento. Ma vediamo meglio, alla luce dei primi chiarimenti dell’Agenzia, il nuovo adempimento introdotto dal dl n. 193/2016 attraverso la riconfigurazione dello «spesometro»

I presupposti dell’adempimento. Il comma 1 dell’art. 21 del dl n. 78/2010, come riformulato dall’art. 4 del dl n. 193/2016, stabilisce che «in riferimento alle operazioni rilevanti ai fini dell’imposta sul valore aggiunto effettuate, i soggetti passivi trasmettono telematicamente all’Agenzia delle entrate, entro l’ultimo giorno del secondo mese successivo a ogni trimestre, i dati di tutte le fatture emesse nel trimestre di riferimento, e di quelle ricevute e registrate ai sensi dell’articolo 25 del dpr 26 ottobre 1972, n. 633, ivi comprese le bollette doganali, nonché i dati delle relative variazioni».

Iniziando dall’analisi degli elementi oggettivi della disposizione, si deve in primo luogo evidenziare che l’obbligo della trasmissione è dettato con riguardo alle «operazioni rilevanti» ai fini dell’Iva effettuate, espressione che, nell’accezione comune, identifica le operazioni che sono dotate dei tre presupposti per l’applicazione dell’imposta, secondo l’articolo 1 del dpr 633/72, ovverosia:

– il presupposto oggettivo (cessione di beni o prestazione di servizi);

– il presupposto soggettivo (status di soggetto passivo del cedente o prestatore);

– il presupposto territoriale (localizzazione nel territorio nazionale in base ai criteri degli artt. 7 e seguenti).

Il terzo presupposto, invero, considerando l’area di applicazione dell’imposta armonizzata, ossia il territorio dei ventotto paesi membri dell’Ue, non è necessario affinché l’operazione rientri nel sistema dell’imposta, essendo a tal fine sufficienti i presupposti oggettivo e soggettivo, ma attiene all’individuazione del luogo nel quale l’operazione, nell’ambito della suddetta area, deve essere tassata. Anche le operazioni non territoriali, infatti, sono sottoposte a obbligo di fatturazione e possono consentire la detrazione «a monte» (cfr. gli articoli 19, comma 3 e 21, comma 6-bis del dpr 633/72).

Le prime indicazioni fornite dall’Agenzia delle entrate confermano che l’obbligo di comunicazione riguarda anche le operazioni «non soggette» per carenza di territorialità (e non solo, come si vedrà più avanti).

Assunto quindi in tali termini il concetto di «rilevanza» ai fini Iva, occorre però, relativamente alle operazioni extraterritoriali, limitare l’obbligo a quelle effettuate da soggetti passivi stabiliti in Italia, non essendo ovviamente possibile attrarre nell’obbligo operazioni prive di qualsiasi collegamento con il nostro paese, quali le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate al di fuori dell’Italia da soggetti passivi esteri.

In secondo luogo, dalla formulazione della disposizione emerge direttamente che debbono formare oggetto di trasmissione:

a) i dati delle fatture emesse

b) i dati delle fatture ricevute e registrate, nonché delle bollette doganali

c) i dati delle note di variazione relative ai documenti di cui ai punti precedenti.

Diversamente dalla disciplina previgente, che imponeva di comunicare le operazioni rilevanti ai fini Iva, presupposto materiale dell’obbligo è ora l’esistenza di un documento qualificabile fattura ai sensi dell’art. 21 del dpr n. 633/72, oppure di una bolletta doganale di importazione (sostitutiva della fattura), nonché delle relative note di variazione, indipendentemente dall’ammontare della transazione e dal trattamento ai fini dell’Iva. Allo stato, è inoltre irrilevante, diversamente che nel previgente «spesometro», la circostanza che i dati dell’operazione debbano essere altrimenti comunicati all’amministrazione finanziaria (es. contratti di somministrazione di utenze, transazioni immobiliari, operazioni intracomunitarie, esportazioni ecc.), oppure ad altre amministrazioni pubbliche (es. prestazioni sanitarie).

Di contro, non sussiste l’obbligo di comunicare i dati delle operazioni risultanti da documenti diversi da quelli sopra menzionati, quali scontrini e ricevute fiscali, schede carburanti, documenti commerciali di cui al dm 7 dicembre 2016, anche in questo caso indipendentemente dall’importo.

Fatture emesse. Più in dettaglio, per quanto concerne le fatture emesse, l’obbligo della comunicazione si ricollega alla semplice emissione del documento, che si concretizza con la consegna, spedizione, trasmissione o messa a disposizione del cessionario o committente (art. 21, comma 1).

Debbono quindi formare oggetto di comunicazione tutte le fatture emesse nel periodo temporale di riferimento, indipendentemente dall’annotazione nei registri Iva, adempimento che non è infatti preso in considerazione dalla norma. È del tutto ininfluente, pertanto, che la fattura emessa sia stata o meno registrata, così come sono ininfluenti, a maggior ragione, le modalità della registrazione. Allo stato attuale, fatta salva l’eventualità di modifiche normative, oppure di diversi pronunciamenti dell’amministrazione al momento non ipotizzabili alla luce della lettera della norma, deve concludersi che tutte le fatture emesse devono essere comunicate, anche se non registrate (legittimamente o meno) nei registri Iva, oppure registrate con modalità semplificate quali per esempio:

– l’annotazione cumulativa tra gli incassi del giorno nel registro dei corrispettivi, ai sensi degli articoli 22 e 24 del dpr 633/72;

– la registrazione mensile delle fatture di importo inferiore a 300 euro mediante il documento riepilogativo di cui all’art. 6, comma 1, del dpr n. 695/96;

– la tenuta del bollettario a «madre e figlia» per l’assolvimento degli obblighi di fatturazione e registrazione, ai sensi del dm 31 ottobre 1974.

Detto questo in ordine ai presupposti dell’obbligo, dovrebbe però ammettersi, per ragioni di semplificazione, che i contribuenti autorizzati a registrare le fatture emesse in termini speciali, per esempio gli autotrasportatori, comunichino i relativi dati con riferimento al periodo di registrazione e non di emissione del documento.

Fatture e bollette doganali ricevute. Mentre per le fatture emesse il presupposto della comunicazione si realizza per il semplice fatto dell’emissione, per quelle ricevute non basta la mera ricezione della fattura o della bolletta doganale, essendo richiesta l’avvenuta registrazione ai sensi dell’art. 25 del dpr 633/72.

Va rammentato che, in base a questa disposizione, la registrazione deve effettuarsi anteriormente alla liquidazione periodica o alla dichiarazione nell’ambito della quale è esercitato il diritto alla detrazione, diritto esercitabile al più tardi con la dichiarazione annuale relativa al secondo anno successivo a quello in cui è sorto (art. 19, comma 1). L’adempimento della registrazione delle fatture ricevute, pertanto, non sembra configurato come un obbligo autonomo, essendo ricollegato all’esercizio del diritto alla detrazione, al quale è funzionale (l’art. 6, comma 7, del dpr n. 695/96, esclude espressamente l’obbligo della registrazione delle fatture d’acquisto qualora l’Iva sia indetraibile).

Il presupposto della comunicazione delle fatture d’acquisto e delle bollette doganali d’importazione, dunque, sorge con riferimento al trimestre nel corso del quale il documento è stato annotato nel registro degli acquisti, indipendentemente dalle modalità con le quali la registrazione è eseguita.

Si può quindi concludere che, da un lato, l’obbligo della comunicazione non sorge fintanto che la fattura d’acquisto o la bolletta doganale non venga registrata; dall’altro, che l’obbligo stesso non sussiste in tutti i casi in cui non sussista l’obbligo di registrare i documenti in esame. Questa conclusione, letteralmente, parrebbe valere anche per le fatture d’acquisto relative a operazioni soggette all’imposta con il meccanismo dell’inversione contabile, anche se, in questo caso il cessionario/committente è tenuto a integrare la fattura e a registrarla, in via generale, entro termini precisi, dovendo liquidare il debito d’imposta: trattandosi comunque di fatture ricevute non di fatture emesse, l’obbligo della comunicazione sorge con la registrazione.

Fatture elettroniche trasmesse tramite il Sdi. Nell’ambito della disciplina della comunicazione opzionale delle fatture, ai sensi dell’art. 1, comma 3, del dlgs n. 127/2015, è stato stabilito che possono non essere trasmessi i dati delle fatture elettroniche inviate e ricevute mediante il «sistema di interscambio», in quanto già in possesso dell’Agenzia delle entrate (punto 2.2. del provvedimento dell’Agenzia del 28 ottobre 2016). Con la circolare n. 1/E del 7 febbraio 2017, l’Agenzia ha opportunamente ritenuto che questa disposizione vale anche nell’ambito della comunicazione obbligatoria di cui all’art. 21 del dl n. 78/2010. Di conseguenza, non sussiste in nessun caso l’obbligo di inviare i dati delle fatture elettroniche transitate attraverso il Sdi, che, si ricorda, dal 1° gennaio 2017 può veicolare anche le fatture dirette a soggetti diversi dalle pubbliche amministrazioni. Resta ferma la possibilità per il contribuente di trasmettere anche i dati delle predette fatture elettroniche, se ritenuto più agevole.

Franco Ricca

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