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Fatturazione elettronica: conta l’effettuazione, non l’emissione

La data della fattura elettronica deve essere quella del giorno di effettuazione dell’operazione, non quella della «emissione» che è rilevata automaticamente e attestata dal Sistema di interscambio dell’Agenzia delle entrate. Questo uno dei principali chiarimenti della circolare n. 14/E del 17 giugno 2019 dell’Agenzia delle entrate. C’era molta attesa di conoscere la posizione dell’Agenzia su una questione apparentemente semplice, complicata però da norme nazionali che, nel tentativo di disciplinare la materia nel modo più dettagliato possibile (contrariamente alla normativa unionale, che si concentra invece sui profili essenziali), creano un groviglio non privo di incoerenze anche sul piano logico. La questione, peraltro, impatta sulle procedure informatiche gestionali e sugli accordi commerciali sui termini di pagamento.

Le norme di riferimento. L’articolo 21 del dpr n. 633/72, come modificato dal dl n. 119/2018 con effetto da lunedì prossimo, 1° luglio, prevede in via generale che la fattura va emessa entro dieci giorni (12, secondo il ddl di conversione del «decreto Crescita») dalla data di effettuazione dell’operazione; anteriormente alla modifica, la legge richiedeva l’emissione entro lo stesso giorno di effettuazione dell’operazione, imponendo un obbligo che, in molte situazioni, era di fatto insostenibile.

Nelle ipotesi previste dal comma 4 dell’art. 21, l’emissione della fattura può essere differita sino al giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione, addirittura in un termine ancora più ampio nel particolare caso della triangolazione di cui alla lettera b). La fattura differita può comprendere operazioni effettuate in giorni diversi dello stesso mese solare.

Tra le indicazioni obbligatorie della fattura figurano:

– la data di emissione del documento;

– la data di effettuazione dell’operazione, se diversa da quella di emissione.

Ai sensi dell’art. 23 del dpr 633/72, le fatture emesse devono essere registrate, nell’ordine della loro numerazione, entro il giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione e con riferimento al mese di effettuazione dell’operazione.

Sulla nozione di emissione, il comma 2 dell’art. 21 stabilisce che la fattura, cartacea o elettronica, si considera emessa all’atto della sua consegna, spedizione, trasmissione o messa a disposizione del cessionario/committente.

Con specifico riguardo alla fattura elettronica, poi, il provvedimento attuativo del 30 aprile 2018 chiarisce che la data di emissione è quella riportata nel campo «data» della sezione «dati generali» del file.

Stando alle disposizioni richiamate sopra, quindi, la «data di emissione» da indicare sulla fattura, dovrebbe essere non quella della sua «compilazione» o «generazione», bensì quella della sua consegna/spedizione (fattura cartacea) o trasmissione al Sdi (fattura elettronica). Essendo tali eventi necessariamente successivi alla compilazione/generazione del documento, rispettare l’obbligo di riportare in fattura la data di emissione, intesa nel senso precisato dalla norma, si rivela spesso un intralcio assai problematico. La questione non è nuova, ma mentre nel «mondo analogico» rimaneva sottotraccia, è esplosa con l’avvento della fatturazione elettronica, dato che la data di emissione della fattura è ora rilevata dal Sdi. Vi è chi ha sostenuto, pertanto, che la fattura generata e datata, per esempio, 10 giugno, ma non trasmessa al Sdi entro lo stesso giorno, dovrebbe essere «ri-datata» nel giorno di trasmissione; il che, oltre a essere complicato sul piano operativo, non sarebbe di alcuna utilità all’erario, considerato che l’Iva deve comunque essere imputata con riferimento al giorno di effettuazione dell’operazione (tralasciando la particolarità dell’esigibilità differita), sicché l’eventuale discordanza tra data della fattura e data di emissione rileva in concreto solo nel caso di mancato rispetto dei termini previsti dall’art. 21.

La soluzione dell’Agenzia. Ricomponendo in chiave sostanzialistica le incongruenze letterali, nella circolare 14/2019 l’Agenzia ritiene possibile assumere che la data riportata nel campo «data» del file della fattura elettronica «sia sempre e comunque la data di effettuazione dell’operazione», indipendentemente dalla successiva emissione (ossia trasmissione al Sdi) della fattura, che dovrà avvenire nel termine di legge del decimo (dodicesimo) giorno successivo a detta data. La circolare chiarisce con la seguente esemplificazione: ipotizzando che l’operazione sia effettuata il 28 settembre, sarà possibile

a) generare e inviare al Sdi la fattura il 28 settembre;

b) generare la fattura il 28 settembre e trasmetterla al Sdi nei successivi dieci (12) giorni, per esempio l’8 ottobre;

c) generare e inviare la fattura in uno qualsiasi dei giorni compresi tra il 28 settembre e il decimo (dodicesimo) giorno successivo.

In tutte e tre le ipotesi occorre indicare comunque quale «data fattura» il 28 settembre. È in sostanza possibile retrodatare la data di generazione della fattura per farla coincidere con la data di effettuazione dell’operazione, evitando così l’indicazione sul documento di due date (quella di emissione e quella di effettuazione), che avrebbe richiesto l’adattamento delle procedure informatiche, comprese le specifiche tecniche della fattura elettronica, per «catturare» il giorno di effettuazione dell’operazione, rilevante per l’imputazione a periodo del debito d’imposta. Resta ora da capire se queste indicazioni abbiano, come sembrerebbe, valenza generale, sicché la fattura tardiva generata a marzo 2020 con riferimento a un’operazione del 16 giugno 2018 dovrà riportare come data «16 giugno 2018», oppure soltanto nell’ambito dei termini di emissione.

Tornando alle indicazioni della circolare, la stessa soluzione vale per le fatture differite nelle ipotesi del comma 4 dell’articolo 21: anche in tali ipotesi la «data fattura» da indicare nel file è quella del giorno di effettuazione dell’operazione, a prescindere dall’emissione (trasmissione) al Sdi che dovrà effettuarsi, in linea generale, entro il giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione (eccetto che per le super-differite). Qualora la fattura differita comprenda operazioni effettuate in giorni diversi (ma necessariamente ricadenti nello stesso mese solare), secondo la circolare occorre indicare quale data fattura quella dell’ultima operazione: per esempio, in relazione a tre cessioni di beni effettuate in data 2, 10 e 28 giugno, la fattura differita dovrà essere generata e inviata al Sdi in uno qualsiasi dei primi 15 giorni di luglio e dovrà riportare quale data il 28 giugno. In proposito, si è dell’avviso che non vi siano impedimenti a che, al fine di semplificare l’operatività delle imprese e la gestione automatizzata del processo di fatturazione, venga apposta quale data fattura l’ultimo giorno del mese (nell’esempio il 30 giugno); una conferma ufficiale sarebbe opportuna.

La soluzione in esame vale per le fatture elettroniche, la cui data di emissione è rilevata automaticamente dal sistema. La circolare puntualizza infatti che le fatture cartacee, nonché quelle elettroniche «fuori Sdi», se emesse successivamente alla data di effettuazione dell’operazione, dovranno contenere sia tale data sia quella di emissione (in questo caso, dunque, si torna alla problematica dell’indicazione in fattura della data di emissione, ma in un contesto differente rispetto all’e-fattura).

Registrazione delle fatture emesse. La circolare tratta infine dell’adempimento della registrazione delle fatture, disciplinato dal citato articolo 23 del dpr n. 633/72, il quale, prescrivendo di riportare nel registro anche il numero progressivo e la «data di emissione» della fattura (sebbene l’imputazione a periodo dell’imposta debba effettuarsi in base al giorno di effettuazione dell’operazione), ripropone la questione delle incoerenze sommariamente evidenziate prima. Anche su questo tema l’Agenzia mantiene un approccio sostanzialistico, osservando anzitutto che «numerazione e registrazione dovranno sempre consentire di rinvenire con chiarezza il mese di riferimento (ossia di effettuazione dell’operazione) cui la fattura inerisce e in relazione al quale sarà operata la liquidazione dell’imposta». Pertanto, riprendendo l’esempio della fattura emessa l’8 ottobre per l’operazione effettuata il 28 settembre, tale fattura (datata 28 settembre) dovrà essere registrata entro il 15 ottobre con riferimento al mese di settembre, in modo da concorrere alla liquidazione relativa a tale mese (per i contribuenti mensili) ovvero al terzo trimestre (trimestrali). È peraltro possibile che anteriormente a tale fattura, portante il numero 1000, sia stata emessa la fattura n. 900 per un’operazione del 1° ottobre, con conseguente discrasia nella progressione cronologica data/numero, giacché:

– la fattura datata 28 settembre (ma emessa l’8 ottobre) reca il numero 1.000;

– la fattura datata ed emessa il 1° ottobre reca il numero 900.

In tale ipotesi, dice la circolare, il rispetto dei principi sulla corretta imputazione a periodo dell’imposta potrà essere garantito dai contribuenti liberamente, per esempio adottando una codifica che consenta l’imputazione.

Nell’ottica di tale principio, comunque, la data da riportare nel registro delle fatture emesse è quella del giorno di effettuazione dell’operazione.

Le fatture super-differite. È da osservare che le soluzioni della circolare parrebbero richiedere un adattamento in relazione alle fatture c.d. super-differite di cui al comma 4, lett. b), dell’articolo 21, le quali:

– possono essere emesse entro il mese successivo a quello di consegna dei beni;

– devono essere registrate entro il giorno 15 del mese successivo a quello di emissione e con riferimento al mese di emissione.

Eccezionalmente, quindi, l’imposta dovuta per tali fatture deve essere contabilizzata non nel mese di effettuazione dell’operazione (consegna dei beni), ma nel successivo mese di emissione della fattura. In questo caso, pertanto, se si vuole assumere la data della fattura quale periodo di competenza del debito d’imposta, occorrerebbe indicare come data fattura quella di generazione del documento. Diversamente, applicando la soluzione generale, secondo cui la data fattura deve comunque essere quella di effettuazione dell’operazione, occorre gestire in modo particolare la registrazione, in modo da contabilizzare il debito d’imposta con riferimento al mese di emissione della fattura anziché con riferimento alla data della medesima.

Franco Ricca

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