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Il fallimento deve concludersi

Un caso dubbio che si pone all’attenzione attiene alla deducibilità della perdita in caso di procedura concorsuale «aperta» tra la data di chiusura dell’esercizio e quella di formazione del bilancio. In particolare, tale situazione rientra in una delle casistiche di cui al documento Oic 29, fatti che evidenziano condizioni già esistenti alla data di riferimento del bilancio, ma che si manifestano solo dopo la chiusura dell’esercizio, che richiede la necessità di recepire nel bilancio di esercizio una adeguata svalutazione del credito. In tale eventualità, infatti, la corretta scrittura contabile da rilevare nel conto economico nel 2017 concerne una svalutazione (e non una perdita del credito) in quanto non si è ancora venuta a creare la certezza giuridica del mancato incasso, che si realizzerà solo con la chiusura della procedura concorsuale. Sul piano fiscale non è chiaro, invece, quale comportamento adottare a seguito del principio di derivazione rafforzata: se la perdita va dedotta nel 2017 oppure nel 2018 (data della relativa sentenza dichiarativa del fallimento). In particolare, si tratta di capire se la perdita possa essere dedotta già nel bilancio del periodo d’imposta 2017, «superando» i concetti previsti dall’articolo 101 comma 5 del Tuir secondo cui la deducibilità decorre solo dalla «data della sentenza dichiarativa del fallimento», ovvero nell’esercizio 2018, in quanto non superabile il tenore letterale della citata norma. Tale questione, ancora irrisolta, è stata oggetto di orientamento dell’Assonime che, nella circolare 14/2017, ha ritenuto valida la seconda ipotesi ossia che non sia possibile procedere alla deduzione prima dell’anno in cui è dichiarata la sentenza dichiarativa di fallimento (2018, nel caso di specie). In realtà, il principio di derivazione rafforzata non ha mutato le regole rispetto al passato, conseguentemente si rileva una invarianza di conclusioni. È chiaro tuttavia che, per coloro che non adottano il principio di derivazione rafforzata, non vi sono dubbi sull’applicazione di quanto disposto dall’articolo 101, comma 5 del Tuir. Vale la pena qui sottolineare che una volta aperta la procedura di fallimento (nel caso di specie), l’individuazione dell’anno in cui dedurre la perdita su crediti deve avvenire secondo le ordinarie regole della «competenza.» In merito alla quantificazione della perdita deducibile, infatti, poiché le disposizioni di cui all’articolo 101 del comma 5 Tuir non dispongono regole particolari, l’Agenzia delle entrate ritiene applicabile il principio generale di derivazione da bilancio di cui all’articolo 109 Tuir. Perciò, in presenza di una delle procedure concorsuali, sarà deducibile una perdita su crediti di ammontare pari a quello imputato a conto economico (evidentemente inferiore o al massimo uguale al valore del credito). In altri termini, la perdita deducibile corrisponde a quella «stimata» dal redattore di bilancio e, quindi, non investa necessariamente l’intero importo del credito. Ciò, in quanto, continua la circolare 26/E/2013, il riconoscimento di una perdita «integrale» del credito sarebbe improprio nel contesto di quelle procedure che sono volte alla prosecuzione dell’attività imprenditoriale del soggetto in crisi (come il concordato preventivo) o che addirittura si attivano per motivi differenti dall’insolvenza del debitore (come nel caso della liquidazione coatta amministrativa). Tuttavia, la valutazione dell’entità della perdita non può consistere in un processo «arbitrario» del redattore di bilancio ma deve rispondere a un razionale e documentato processo di valutazione: sono idonei a dimostrare la congruità del valore stimato della perdita tutti i documenti di natura contabile e finanziaria redatti o omologati da un organo della procedura. Si tratta per esempio: dell’inventario del curatore (articolo 87 L.F.) il piano del concordato preventivo (articolo 160 L.F.) la situazione patrimoniale redatta dal commissario della liquidazione coatta amministrativa (articolo 205 L.F.), la relazione del commissario giudiziale nell’amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi (articolo 28 dlgs 270/99), ovvero le garanzie reali o personali e assicurative.

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