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Elusione fiscale, il giudice decide il reato

di Stefano Loconte 

Rischio penale per l'elusione fiscale, ma il giudice penale è tenuto a fare una propria valutazione sostanziale e autonoma rispetto al giudice tributario, nella quale non possono trovare spazio le presunzioni proprie della normativa strettamente tributaria.

La sentenza n. 7739 del 28 febbraio 2012 della Corte di cassazione ha sancito il principio della rilevanza penale per le ipotesi di elusione fiscale nonostante la contraria indicazione proveniente dalla Relazione illustrativa al dlgs. 74/2000 (disciplina di riferimento in tema di sanzioni penali tributarie) e dalla giurisprudenza comunitaria.

In attesa di verificare se l'indirizzo della Corte si consoliderà (nella stessa motivazione della sentenza viene dato atto dell'esistenza di un doppio indirizzo interpretativo in merito alla possibile rilevanza penale dei comportamenti elusivi) e di analizzare i modi e i termini con cui il legislatore si appresa ad affrontare e risolvere lo spinoso rappresentato dalla fattispecie dell'abuso diritto, sotto il profilo tributario e penale, vale tuttavia la pena evidenziare alcuni aspetti di rilievo contenuti nella motivazione della sentenza. Il primo aspetto rilevante è rappresentato dalla circostanza che in ambito penale non può trovare spazio una regola generale antielusiva che prescinda da specifiche norme antielusive, diversamente da quanto sostenuto costantemente dalla giurisprudenza tributaria (in tal senso si ricordano finanche le sentenze n. 30055 e 30057 rese dalle Sezioni Unite della Suprema corte di cassazione, espressamente richiamate nella stessa sentenza, a dimostrazione della specifica e espressa presa di posizione in tal senso). Precisa, infatti, la Corte che non qualunque condotta elusiva ai fini fiscali può assumere rilevanza penale, ma solo quella che corrisponde a una specifica ipotesi di elusione espressamente prevista dalla legge. Particolarmente interessante, poi, è la disamina del rapporto esistente tra disciplina penale e disciplina tributaria al fine della valutazione della violazione posta a fondamento della sanzione penale. Nel caso di specie, infatti, la fattispecie concreta analizzata dal giudice era relativa a un fenomeno di presunta esterovestizione ed è notorio come in tale campo il legislatore tributario ha introdotto una serie di presunzioni sia in tema di residenza delle persone fisiche che in tema di residenza delle persone giuridiche. Tali presunzioni, peraltro, prevedono dei meccanismi di inversione dell'onere della prova in base ai quali, al realizzarsi di determinati presupposti, il soggetto estero si presume fiscalmente residente in Italia, salva la possibilità per il medesimo soggetto di fornire la prova contraria (a onor del vero non sempre di facile gestione). La Cassazione ribadisce con forza il principio che la valutazione (e le conclusioni) del giudice tributario possono essere diverse rispetto alla valutazione (e alle conclusioni) del giudice penale. Compete, infatti, al giudice penale valutare se la società (o la persona fisica) sia da considerarsi, ai soli fini fiscali, residente in Italia oppure all'estero, senza essere vincolato alle ricostruzioni compiute in sede tributaria dall'Amministrazione finanziaria, nel quadro della regola generale della non automatica trasferibilità in sede penale delle presunzioni tributarie, compresa quella concernente la residenza delle persone fisiche e giuridiche. Tali presunzioni, anche se possono rappresentare una notizia di reato, non possono, poi, assumere, di per sé, valore di prova nel giudizio penale e, conseguentemente, nell'ambito di tale giudizio viene meno l'inversione dell'onere della prova unitamente alle limitazioni alla prova poste dalla legge tributaria. Precisa ulteriormente il Supremo collegio, con un'interpretazione che pare assolutamente condivisibile e fondata su solide basi di civiltà giuridica, che la responsabilità penale può conseguire non al fallimento della prova contraria offerta dal contribuente (come purtroppo molte volte avviene nell'ambito del diritto tributario), ma solo alla positiva ricostruzione da parte del giudice penale di tutti gli elementi della fattispecie di reato, anche discordandosi dalle risultanze e dalle conclusioni dell'accertamento tributario, ma, soprattutto, dando prevalenza al dato fattuale rispetto ai criteri di natura meramente formale che caratterizzano l'ordinamento tributario. In considerazione dei diversi strumenti di cui gode il giudice penale al fine della valutazione dei fatti, la sua valutazione può anche non coincidere con quella effettuata dal giudice tributario, in conseguenza del principio di reciproca indipendenza (doppio binario) che caratterizza i rapporti tra accertamento e contenzioso fiscale da una parte e processo penale dall'altra, ai sensi e per gli effetti dell'art. 20 dlgs 74 del 2000 e dell'art. 64 del codice di procedura penale.

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