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Deduzione extracontabile per i canoni

In occasione delle modifiche introdotte sulla deducibilità dei canoni di leasing dei contratti stipulati a decorrere dal 29 aprile 2012, ora per l’utilizzatore non più vincolata alla durata minima fiscale, erano sorte alcune criticità su aspetti applicativi del nuovo comma 7, articolo 102 del Tuir.
Ad esempio, non appariva chiaro il coordinamento tra le nuove norme con le disposizioni in materia di deducibilità degli interessi passivi o della quota attribuibile ai terreni in riferimento agli immobili.
Gli interessi
Con riferimento agli interessi, l’Assonime aveva avanzato (con la circolare 14/2012) due ipotesi:
– considerare il canone in modo unitario (capitale più interessi) spalmando tale ammontare sulla durata valida ai fini fiscali;
– spalmare la sola quota capitale del canone in base alla durata valida ai fini fiscali del contratto e portare in deduzione, in modo autonomo e lineare, per la durata effettiva del contratto l’ammontare degli interessi impliciti risultante dal contratto stesso secondo le disposizioni di cui all’articolo 96 del Tuir.
Il riscatto
Inoltre altra importante problematica riguardava il caso di riscatto da parte dell’utilizzatore del bene oggetto del contratto di leasing; ci si era chiesto quale fosse il trattamento cui sottoporre i canoni non ancora dedotti al momento della scadenza del contratto ed, in particolare, se la deduzione dei canoni non ancora dedotti potesse continuare con le stesse regole fino alla scadenza del periodo di durata minima convenzionalmente assunta ai fini fiscali, in via extra-contabile.
In ipotesi di riscatto le alternative che apparivano profilarsi erano tre:
– le quote residue di canone già imputate al conto economico, ma non ancora dedotte fiscalmente, costituiscono elementi aggiuntivi del costo fiscale del bene riscattato, da considerare successivamente nell’ammortamento del bene o in aumento del valore fiscale del bene in caso di successiva cessione;
– può essere consentita una deduzione integrale delle quote “sospese” nell’esercizio di chiusura del contratto di leasing;
– ai soli fini fiscali le quote “sospese” dei canoni possono continuare a essere dedotte, nei limiti consentiti, nonostante il bene sia di proprietà dell’impresa.
La circolare 17/E/2013
A sciogliere i dubbi è intervenuta l’amministrazione finanziaria con la circolare 17 del 29 maggio 2013 con cui ha precisato che: quando la durata contrattuale è inferiore a quella minima prevista dall’articolo 102, comma 7 del Tuir, relativamente ai canoni non ancora dedotti al momento della scadenza del contratto, in quanto oggetto di variazioni in aumento in sede di dichiarazione dei redditi, occorre distinguere tra le seguenti opzioni alla scadenza del contratto:
eesercizio del diritto di riscatto del bene;
rmancato esercizio del diritto di riscatto del bene;
tcessione a terzi del contratto di leasing.
Con riferimento all’ipotesi ele quote dei canoni non dedotte durante la vita contrattuale, in quanto riprese a tassazione, sono deducibili in via extracontabile, al termine del contratto, per l’importo annuale del canone fiscalmente deducibile. Quanto precede vale anche nel caso di cessione del bene riscattato anteriormente al termine della durata fiscale del contratto di leasing.
L’Agenzia delle Entrate ha segnalato, sul punto, che parte delle variazioni in diminuzione da effettuare successivamente alla data della scadenza contrattuale del leasing, essendo riferita alla quota di interessi non ancora dedotta, deve essere, comunque, assoggettata alle ordinarie regole di deducibilità previste dall’articolo 96 del Tuir. In sostanza, dal periodo di imposta successivo alla scadenza del contratto, sarà necessario operare una variazione in diminuzione per l’importo annuale del canone fiscalmente deducibile, comprensivo quindi sia della quota capitale sia della quota interessi. La quota interessi può dar luogo a una variazione in aumento per la quota parte indeducibile a norma dell’articolo 96 del Tuir. L’impresa, in conseguenza del riscatto del bene ne ha acquisito la proprietà e pertanto potrà dedurre le corrispondenti quote di ammortamento. Si guardi l’esempio riportato nella tabella.
Nel caso r, mancato esercizio del riscatto, l’impresa utilizzatrice perderà la disponibilità del bene ma continuerà a dedurre in via extracontabile (rigo RF55 codice 34 Unico SC 2014), mediante variazioni in diminuzione, le quote dei canoni non dedotte alla scadenza del contratto. Anche in tal caso troveranno applicazione le ordinarie regole di deducibilità degli interessi di cui all’articolo 96 del Tuir.
Per quanto riguarda la cessione del contratto di leasing, caso t, il valore normale del bene, che costituisce sopravvenienza attiva ai sensi dell’articolo 88, comma 5 del Tuir, deve essere assunto al netto dei canoni relativi alla residua durata del contratto e del prezzo stabilito per il riscatto, che dovranno essere pagati dal cessionario in dipendenza della cessione, attualizzati alla data della cessione medesima.

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