Le compensazioni orizzontali dei crediti Iva «pesanti» scaldano i motori. Dal 1° febbraio sarà possibile presentare la dichiarazione annuale 2021, presupposto necessario per poter compensare, dal decimo giorno successivo, il credito dell’anno d’imposta 2020 per importo superiore a 5.000, in pagamento di altri tributi, premi e contributi (comprese le accise pagate con il modello F24-accise, come chiarito nella risposta a consulenza dell’Ae n. 4/2020). Rimane sempre possibile, prima della presentazione della dichiarazione 2021, compensare liberamente, nel rispetto del limite massimo annuo di cui appresso, l’eventuale residuo credito dell’anno 2019, risultante dalla dichiarazione presentata nel 2020.
Quest’anno, salvo novità, il limite massimo delle compensazioni orizzontali torna a 700 mila euro; l’aumento a un milione, disposto dall’art. 147 del dl 34/2020 valeva infatti soltanto per il 2020. Resta fermo il limite speciale di un milione, previsto dall’art. 35, comma 6-ter, dl n. 223/2006, per i subappaltatori di lavori edili che nell’anno precedente hanno registrato un volume d’affari costituito per almeno l’80% da prestazioni di servizi rese in esecuzione di contratti di subappalto, fatturate in regime di inversione contabile.
Il limite rappresenta la soglia unica entro la quale devono essere contenute, nel corso dell’anno solare 2021, le compensazioni orizzontali di crediti effettuate nel modello F24 e le richieste di rimborso c.d. semplificato (ex «conto fiscale»). Pertanto, ad esempio, se il contribuente chiede il rimborso semplificato del credito Iva 2020 per 400 mila euro, indicando tale importo nel campo 2 del rigo VX4 della dichiarazione annuale Iva 2021, avrà per il 2021 una residua disponibilità di 300 mila euro per le compensazioni orizzontali (o per altre richieste di rimborso semplificato). I rimborsi dei crediti Iva infrannuali, chiesti con il modello TR, non si computano ai fini del limite in questione, in quanto non sono erogati con la procedura semplificata, ma su disposizione di pagamento dell’ufficio dell’Agenzia delle entrate; gli stessi crediti si computano, invece, se utilizzati in compensazione orizzontale.
Il limite riguarda le compensazioni effettuate e i rimborsi semplificati richiesti nel corso dell’anno 2021, a prescindere dalla tipologia e dall’origine del credito compensato/rimborsato; di conseguenza, per esempio, ai fini della verifica del rispetto del limite si devono cumulare: l’importo del credito annuale Iva 2019 utilizzato in compensazione orizzontale nei primi mesi 2021 anteriormente alla presentazione della dichiarazione Iva 2021 per il 2020; l’importo del credito annuale Iva 2020 richiesto a rimborso con procedura semplificata con dichiarazione Iva 2021; l’importo del credito del primo trimestre 2021 utilizzato in compensazione nel corso di tale anno.
I modelli F24 recanti compensazioni orizzontali devono essere trasmessi solo mediante i servizi telematici dell’Agenzia entrate. Ai sensi dell’art. 4, comma 4, dm 6 aprile 2018, i crediti Iva annuali e infrannuali maturati dai Gruppi Iva di cui all’articolo 70-bis dpr n. 633/72 non possono essere utilizzati per il pagamento dei debiti tributari e contributivi dei soggetti che vi partecipano.
Preventiva dichiarazione e visto di conformità. La compensazione del credito annuale per importo superiore a 5 mila euro è consentita solo a partire dal decimo giorno successivo a quello di presentazione della dichiarazione annuale ed è subordinata alla condizione che la dichiarazione dalla quale emerge il credito rechi il visto di conformità o, in alternativa, la sottoscrizione dei componenti dell’organo di controllo contabile di cui all’art. 2409-bis c.c. (gli stessi principi valgono per i crediti Iva trimestrali, per i crediti relativi ad imposte sui redditi, relative addizionali e imposte sostitutive, ritenute alla fonte e Irap).
Eccezione per i soggetti più affidabili. Ai sensi dell’art. 9-bis, comma 11, del dl n. 50/2017 e dell’art. 2 del provvedimento Ae del 30 aprile 2020, i contribuenti che, nell’applicazione degli indici sintetici di affidabilità (Isa), hanno conseguito un livello di affidabilità pari almeno a 8 per il periodo d’imposta 2019, oppure un livello pari almeno a 8,5 calcolato attraverso la media semplice dei livelli di affidabilità ottenuti per i periodi d’imposta 2018 e 2019, sono esonerati dall’apposizione del visto di conformità:
– ai fini della compensazione del credito Iva maturato sulla dichiarazione annuale per l’anno di imposta 2020, fino all’importo di 50 mila euro;
– ai fini della compensazione del credito Iva infrannuale maturato nei primi tre trimestri dell’anno di imposta 2021, fino all’importo di 50 mila euro.
Le predette soglie di esonero sono cumulative, in quanto si riferiscono a compensazioni effettuate nell’anno solare 2021.
Le istruzioni sul «visto»
I primi chiarimenti sul visto di conformità sono stati forniti dall’Ae con circolare n. 57/09. Ulteriori chiarimenti sono stati forniti con circolari n. 28/2014, n. 32/2014 e n. 7/2015, nonché con risoluzioni concernenti le condizioni soggettive per l’apposizione del visto. Le situazioni in cui il visto non si considera validamente rilasciato sono riepilogate nelle istruzioni della dichiarazione annuale.
Integrazione del «visto». Come precisato dall’Agenzia al punto 8.2 della circolare n. 6/2015, il visto di conformità, se non apposto dall’origine, può essere apposto in sede di dichiarazione integrativa, anche oltre i 90 giorni dalla scadenza del termine di presentazione della dichiarazione; in tal caso, sono legittimate solo le compensazioni effettuate successivamente.
Le società di comodo. Ai sensi dell’art. 30, comma 4, della legge n. 724/1994, per le società e gli enti non operativi, l’eccedenza di credito risultante dalla dichiarazione annuale presentata ai fini dell’Iva non è ammessa al rimborso né può costituire oggetto di compensazione ai sensi dell’art. 17 del dlgs n. 241/97. In altre parole, le società qualificate «di comodo» non possono effettuare la compensazione orizzontale del credito Iva risultante dalla dichiarazione annuale relativa al periodo d’imposta nel quale versano nella condizione di non operatività ai sensi dell’art. 30. Sono esclusi dall’applicazione della normativa sulle società non operative, per il periodo d’imposta 2018, i soggetti che, applicando gli indicatori sintetici di affidabilità fiscale (Isa) di cui all’art. 9-bis del dl n. 50/2017, hanno ottenuto un punteggio pari almeno a 9 (comma 11 dell’art. 9-bis e provvedimento agenzia delle entrate del 10 maggio 2019).
Sono inoltre esclusi, per il periodo d’imposta 2019: i soggetti con un livello di affidabilità almeno pari a 9 per il periodo di imposta 2019; i soggetti con un livello di affidabilità complessivo almeno pari a 9, calcolato attraverso la media semplice dei livelli di affidabilità ottenuti dall’applicazione degli indici per i periodi d’imposta 2018 e 2019. Queste esclusioni, che consentono di «recuperare» lo status con riferimento agli anni 2018 e 2019, anche ai fini del salvataggio del credito Iva nel caso di non operatività per un triennio consecutivo, non hanno però effetto sul periodo d’imposta 2020, che potrebbe tuttavia tornare «in bonis» tra qualche mese, a seguito dell’applicazione dei corrispondenti indici. Il beneficio connesso al punteggio Isa non opera se nell’anno d’imposta interessato il soggetto ha commesso violazioni costituenti reato ai sensi del dlgs n. 74/2000.
Accollo del debito altrui. Con ris. n. 140/2017, l’Agenzia delle entrate aveva ritenuto che i debiti tributari oggetto di un negozio giuridico di accollo non potessero essere estinti dall’accollante mediante compensazione di crediti propri, poiché la compensazione di cui all’art. 17, dlgs n. 241/97, fatte salve limitate eccezioni previste specificamente da disposizioni normative, trova applicazione solo per i debiti e i contrapposti crediti in essere tra i medesimi soggetti e non tra soggetti diversi. Questa posizione è stata trasfusa nell’art. 1 del dl n. 124/2019, il quale prevede, in sintesi, quanto segue:
– chiunque si accolli il debito d’imposta altrui, procede al relativo pagamento senza possibilità di utilizzare in compensazione crediti dell’accollante;
– i versamenti in violazione del divieto di compensazione si considerano come non avvenuti a tutti gli effetti. In tale eventualità, ferme restando le ulteriori conseguenze previste dalle disposizioni normative, si applicano le sanzioni di cui all’art. 13 del dlgs 471/97;
– con atti di recupero da notificare entro il 31/12 dell’ottavo anno successivo a quello in cui è stata presentata la delega di pagamento, sono irrogate:
a) all’accollante le sanzioni ex art. 13, commi 4 o 5, dlgs 471/97 (indebita compensazione);
b) all’accollato la sanzione di cui all’art. 13, comma 1, del dlgs n. 471/97 (omesso versamento), recuperando imposta e interessi al cui pagamento è solidalmente obbligato l’accollante.
Utilizzo legittimo di crediti altrui. In alcuni casi il credito può essere utilizzato in compensazione da un soggetto diverso da quello che lo ha maturato. Questa circostanza si può verificare per i soggetti coinvolti in operazioni straordinarie, per i soggetti aderenti al regime di tassazione di gruppo ex artt. 117 e ss. Tuir (c.d. consolidato fiscale), ovvero per i soggetti che si avvalgono della procedura di liquidazione Iva di gruppo. In relazione alle prime due fattispecie, con risoluzione n. 286/09 sono stati istituiti i codici identificativi «61» e «62» da riportare nel modello F24. Il codice «62» va utilizzato ad esempio nel caso della società incorporante che utilizza in compensazione il credito Iva annuale della società incorporata, relativo all’anno d’imposta antecedente all’operazione straordinaria. In tal caso, il modello F24 va compilato indicando nella sezione «contribuente» il codice fiscale della società incorporante e i relativi dati, e il codice fiscale della società incorporata nel campo «codice fiscale del coobbligato».
