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Condoni Iva, parola ai giudici

di Stefano Loconte e Giancarlo Marzo

Per il condono Iva 2002 la certezza del diritto nelle mani del giudice tributario. La circolare dell'Agenzia delle entrate n. 1/E dello scorso 13 gennaio (si veda ItaliaOggi del 14 gennaio) chiude il cerchio sulla questione del condono 2002/2003 e, in particolare, sul tema del raddoppio dei termini di accertamento in presenza di fattispecie avente rilevanza penale.

I contribuenti, già costretti a pagare le conseguenze della bocciatura del condono Iva sancita dalle sentenze del 17 luglio 2008 (in causa C-132/06) e dell'11 dicembre 2008 (in causa C-174/07) in luogo dello stato italiano, rischiano di vedersi altresì assoggettati a termini accertativi.

Ai sensi del combinato disposto del terzo comma dell'art. 57 del dpr. 633/72 e del comma 26 dell'art. 37 del dl 223 del 4 luglio 2006, il fisco può procedere all'emissione di avvisi di accertamento entro termini raddoppiati rispetto a quelli ordinari qualora, nel corso dell'ordinaria attività di verifica, si imbattano in elementi obiettivi di uno degli illeciti disciplinati dal dlgs. 74/2000.

Fornendo una parziale interpretazione della sentenza della Corte costituzionale n. 247, l'Agenzia ha richiamato l'attenzione delle direzioni provinciali e regionali sulla necessità di procedere all'accertamento dei periodi d'imposta oggetto delle sanatorie di cui alla legge n. 289 del 2002, ancora accertabili per il raddoppio degli ordinari termini di decadenza.

La richiamata pronuncia costituzionale ha affermato il principio della cd. riapertura dei termini di accertamento chiarendo che termini raddoppiati non costituiscono una proroga di quelli ordinari ma termini fissati direttamente dalla legge, che pertanto operano automaticamente qualora i verificatori riscontrino elementi oggettivi importanti obbligo di denuncia ex art. 331 cpp, essendo a tal fine irrilevante che detto obbligo sia sorto dopo il decorso dell'ordinario termine quadriennale. Le Entrate procederanno così al recupero delle somme relative ai periodi d'imposta 2000, 2001 e 2002, periodi di imposta oggetto delle sanatorie di cui agli articoli 7, 8, 9 e 15 della legge n. 289/2002 per i quali i termini di decadenza siano ancora pendenti.

Come chiarito dalla Consulta, inoltre, il raddoppio dei termini non è subordinato al concreto adempimento dell'atto formale prodromico alle indagini preliminari (denuncia ex art. 331 cpp), essendo a tal fine prevista, quale unica condizione, la sussistenza dell'obbligo di denuncia, a prescindere dal suo effettivo adempimento.

La strategia accertativa annunciata dall'Amministrazione finanziaria avvalora le preoccupazioni di quanti avevano osservato come il meccanismo introdotto dal dl n. 233/2006 finisca con il riconnettere conseguenze decisive e gravose per il contribuente, alle valutazioni discrezionali degli organi di controllo, soggetti che assumeranno la veste di parte processuale in caso di eventuale contenzioso tributario. La circolare ha chiarito che la regolarizzazione effettuata ai sensi della legge n. 289 del 2002, non può rappresentare in sé, un indizio di violazione penale idoneo a generare l'obbligo di denuncia in parola. Secondo l'insegnamento della Consulta, infatti, è a tal fine necessario che il pubblico ufficiale accerti in concreto la sussistenza di circostanze ed elementi oggettivi di uno degli illeciti disciplinati dal dlgs n. 74/2000.

Non più condizionato né dall'avvio dell'azione penale anteriormente al decorso dei termini ordinari di decadenza, né dall'esito di tale azione, l'istituto del raddoppio dei termini delineato dall'interpretazione di prassi diventa un nuovo potere discrezionale concesso agli Uffici finanziari, i quali, in base ad una valutazione soggettiva, avrebbero la facoltà di estendere unilateralmente i termini dell'accertamento. Deve dunque trattarsi di una notitia criminis, acquisita nell'esercizio od a causa delle sue funzioni, che ove non prontamente inoltrata, determinerebbe responsabilità per omessa denuncia di reato da parte del pubblico ufficiale. Come sostenuto dalla Suprema Corte (sez. pen., sentenza n. 27508/2009), obbligo di denuncia ex 331 cpp e responsabilità del pubblico ufficiale ex art. 361 cp si pongono in rapporto di stretta correlazione. Qualora il pubblico ufficiale non adempia a tale obbligo pur sussistendone i presupposti, incorrerà automaticamente in responsabilità per omessa denuncia di reato. Viceversa, potrà ritenersi sussistente l'obbligo di denuncia solo allorché questi sia in grado di individuare, in concreto e con certezza, gli elementi di reato da denunciare.

La Consulta, al fine di temperare la potenziale arbitrarietà dell'Amministrazione circa la valutazione unilaterale della sussistenza dei presupposti per l'obbligo di denuncia ha introdotto nell'ordinamento l'innovativo concetto della cd. prognosi postuma del Giudice tributario. Il quale è stato investito di una nuova prerogativa consistente nel controllare, attraverso un giudizio «ora per allora», l'operato dell'Amministrazione, al fine di verificarne la legittimità e tutelare il contribuente da possibili comportamenti strumentali. Le Commissioni tributarie dovranno accertare, nelle singole fattispecie, che gli Uffici si siano avvalsi della norma sul raddoppio dei termini in maniera legittima e non strumentale: a tal fine occorrerà verificare se, nella fattispecie prospettata, l'omessa denuncia avrebbe o meno comportato responsabilità del pubblico ufficiale ai sensi dell'art. 361 cp.

Nelle pronunce successive alla sentenza costituzionale, le Commissioni tributarie hanno spesso accertato la strumentalità dell'operato dell'Amministrazione finanziarie e conseguentemente negato l'operatività delle norme relative al raddoppio dei termini di accertamento (Ctp Milano n. 231/40/2011; Ctp Brindisi n. 194/03/11; Ctp Pesaro n. 136/3/11).

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