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Cessioni gratuite, vale il principio per cui l’operazione non è tassata a valle se a monte non c’è stata detrazione

Passando al trattamento dell’omaggio «in uscita», va ricordato che, in via di principio l’Iva si applica alle operazioni a titolo oneroso, ossia alle cessioni di beni e alle prestazioni di servizi in cambio delle quali è dovuto al fornitore un corrispettivo (non necessariamente in denaro, purché esprimibile in denaro).

Il secondo comma dell’art. 2 del dpr 633/72, al punto 4), attrae però nella sfera dell’imposta anche le cessioni di beni effettuate a titolo gratuito, ovvero senza alcuna controprestazione. In base alla stessa disposizione, fanno eccezione all’imposizione (e sono pertanto irrilevanti) le cessioni gratuite aventi a oggetto:

a) beni la cui produzione o il cui commercio non rientra nell’attività propria dell’impresa, se di costo unitario non superiore a 25,82 euro;

b) beni per i quali non sia stata operata, al momento dell’acquisto o dell’importazione, la detrazione dell’imposta a norma dell’art. 19, anche se per effetto dell’opzione di cui all’art. 36-bis .

Dalla previsione sub b) discende che il trattamento delle cessioni gratuite è dunque ispirato al principio secondo cui se l’imposta è stata detratta «a monte», l’operazione deve essere tassata «a valle»; viceversa, se non è stato possibile esercitare la detrazione «a monte» (per esempio, perché l’acquisto rientra fra le spesa di rappresentanza), l’operazione non è tassata «a valle».

A questo principio fanno eccezione i «piccoli omaggi», ossia le cessioni di beni di costo unitario non superiore a 25,82 euro qualificabili come spese di rappresentanza, che infatti:

– da un lato, come già visto, sono ammessi alla detrazione «a monte» ai sensi dell’art. 19-bis1, lett. h); è opportuno precisare che la detrazione compete anche se si tratti di prodotti alimentari o bevande, ossia di beni per il cui acquisto o importazione il diritto alla detrazione, in via di principio, è precluso dalla lettera f) dell’art. 19-bis1: come riconosciuto dalla circolare n. 54 del 19/6/2002, infatti, tale disposizione non trova applicazione allorché i prodotti in esame assumano la veste di «spese di rappresentanza», applicandosi in tal caso la disposizione della lettera h), che ammette la detrazione se il costo unitario è contenuto nella suddetta soglia di 25,82 euro;

– dall’altro lato, non costituiscono operazioni imponibili «a valle» ai sensi dell’art. 2, secondo comma, n. 4).

Di conseguenza, i «piccoli omaggi» possono fruire di una detassazione totale dell’Iva e giungere, così, al consumo finale completamente sgravati dell’imposta. La detassazione è conforme con la normativa comunitaria. Infatti, la direttiva 2006/112:

– all’art. 16 stabilisce che non sono assimilati alle cessioni a titolo oneroso «i prelievi ad uso dell’impresa per regali di scarso valore»; in merito alla nozione di «scarso valore», la corte di giustizia ha dichiarato che può essere definita dagli stati membri, i quali hanno la facoltà di fissare, a loro discrezione, un importo massimo, purché tale importo, da un lato, rispetti gli obiettivi della direttiva di limitare il beneficio agli omaggi di scarso valore e, dall’altro, non privi la disposizione di qualsiasi effetto utile (sentenza 30 settembre 2010, C-581/08)

– all’art. 185, par. 2, stabilisce che non si fa luogo alla rettifica della detrazione in caso di prelievi di beni dall’impresa effettuati per dare regali di scarso valore.

Anche secondo la normativa comunitaria, dunque, i beni utilizzati per effettuare regali di scarso valore non danno luogo a imponibilità «a valle» (notare che, comunque, per l’art. 16 della direttiva, l’operazione imponibile «per assimilazione» non è la cessione gratuita, ma il «prelievo» del bene) e non perdono la detrazione «a monte».

Un problema scaturisce, piuttosto, dal fatto che, nell’ordinamento nazionale, la detassazione vale soltanto per i beni non rientranti nell’oggetto dell’attività propria dell’impresa, poiché se si tratta, invece, di beni al cui commercio o alla cui produzione è diretta l’attività propria dell’impresa, l’art. 2, secondo comma, n. 4) del dpr 633/72, come si è visto, pretende l’imposizione la cessione gratuita, anche se di valore esiguo.

Questa discriminazione non trova riscontro nella normativa comunitaria, che all’art. 16, secondo comma, della direttiva esclude dall’imposizione, genericamente, i prelievi di beni dall’impresa a fini di omaggi di scarso valore, senza distinguere in ordine alla relazione fra i beni stessi e l’oggetto dell’attività dell’impresa. Anzi, l’utilizzo dell’espressione «prelievo di un bene dalla propria impresa» porta a ritenere che, a maggior ragione, la previsione si riferisce anche ai beni che formano oggetto dell’attività propria dell’impresa.

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