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Anatocismo, rimborsi a due vie

Il rimborso degli interessi anatocistici, se ottenuto nell’ambito dell’attività d’impresa, costituisce, ai fini dell’imposizione diretta, una fattispecie di provento straordinario tassabile. Non tassabile, al contrario, se lo stesso è percepito da privati o da lavoratori autonomi.

Come rilevabile da numerose fonti, con il termine anatocismo (dal greco anà – sopra, e tokòs – prodotto) si deve intendere la capitalizzazione degli interessi su un capitale, affinché essi siano a loro volta produttivi di altri interessi; di fatto, si tratta di una modalità di calcolo che prevede la determinazione degli interessi sugli interessi, tipicamente riscontrabile nei rapporti di conto corrente.

Tale modalità è sempre stata contrastata dai clienti degli istituti di credito, giacché la situazione, oltre a implementare copiosamente il debito iniziale, ha sempre creato una discriminazione nel rapporto instaurato tra lo stesso utente e la banca.

Con i commi 2 e 3, dlgs 342/1999, che hanno modificato il testo unico delle leggi bancarie (dlgs n. 385/1993), sono stati aggiunti due commi all’art. 120, i quali stabiliscono che «il Cicr (Comitato interministeriale per il credito e il risparmio) stabilisce modalità e criteri per la produzione di interessi sugli interessi maturati nelle operazioni poste in essere nell’esercizio dell’attività bancaria, prevedendo in ogni caso che nelle operazioni in conto corrente sia assicurata nei confronti della clientela la stessa periodicità nel conteggio degli interessi sia debitori sia creditori», nonché che «le clausole relative alla produzione di interessi sugli interessi maturati, contenute nei contratti stipulati anteriormente alla data di entrata in vigore della delibera di cui al comma 2, sono valide ed efficaci fino a tale data e, dopo di essa, debbono essere adeguate al disposto della menzionata delibera, che stabilirà altresì le modalità e i tempi dell’adeguamento.

In difetto di adeguamento, le clausole divengono inefficaci e l’inefficacia può essere fatta valere solo dal cliente».

Il dlgs n. 342/1999, appena richiamato, peraltro, è stato emanato in attuazione della legge n. 128/1998, a sua volta emanata in attuazione della direttiva comunitaria n. 15/12/1989 n. 89/646/Cee, diretta a eliminare ogni limite o ostacolo alla libera prestazione dei servizi bancari sul territorio dell’Ue e il riconoscimento in ogni stato membro dell’autorizzazione all’esercizio dell’attività creditizia, rilasciata agli enti nel paese di origine.

Da qui l’emanazione di una prima delibera del Cicr (9/02/2000) che tentava di evitare, quantomeno, l’applicazione retroattiva, e l’ulteriore intervento della Corte costituzionale (sentenza 17/10/2000 n. 425) che ha dichiarato l’illegittimità costituzionale (in contrasto con l’art. 76) delle disposizioni introdotte dalla delega, per eccesso della stessa.

Sulla scia di tale affermazione, anche la Suprema Corte (tra le altre, Cassazione – sezioni unite – sentenza n. 24418/2010) ha affermato la nullità delle clausole che contenevano la capitalizzazione degli interessi passivi in un’apertura di credito in conto corrente, giacché in contrasto con il divieto di anatocismo, come sancito dall’articolo 1283 c.c.; per la Suprema corte il correntista, alla cessazione di un contratto di apertura di credito bancario, regolato in conto corrente, può sempre chiedere, all’autorità giudiziaria, la nullità della clausola avente per oggetto la corresponsione di interessi anatocistici e la ripetizione di quanto indebitamente pagato a tale titolo.

A seguire numerose affermazioni che hanno portato, recentemente, all’emanazione (in attesa di ulteriori e nuove modifiche) di norme con le quali il legislatore ha posto fine alla capitalizzazione degli interessi sugli interessi, come quelle di recente introduzione, di cui al comma 629, dell’art. 1, legge 147/2013 (Stabilità 2014), dichiarando l’illegittimità dell’anatocismo (si veda ItaliaOggi, 10/04/2014).

Di conseguenza, si stanno concretizzando recentemente numerose situazioni, sia attraverso l’esperimento di cause giudiziarie sia utilizzando, anche se più raramente, accordi bonari o transazioni, attraverso le quali il correntista ottiene il sospirato rimborso, molto spesso per annualità pregresse, nonostante il ricorrente tentativo di bloccare tali attività legislativamente (si pensi, per esempio, alle disposizioni inserite nel comma 61, dell’art. 2, della legge 10/2011).

Da qui il problema, non indifferente, del trattamento tributario di tale rimborso, sia per chi ha operato nell’ambito della sfera giuridico-patrimoniale dell’impresa e nell’ambito del lavoro autonomo, sia per chi ha operato nell’ambito della sfera giuridico-patrimoniale privata.

Coordinando le varie disposizioni non pare, a parere di chi scrive, che il rimborso si possa qualificare diversamente da un provento di natura straordinaria e, pur trattandosi di interessi, qualificare gli stessi come compensativi, non avendo una vera e propria natura risarcitoria, con la conseguenza che, a livello tributario, lo stesso rimborso può configurarsi, essendo relativo a periodi d’imposta pregressi, come una vera e propria sopravvenienza attiva, in quanto derivante da evento inatteso.

Se si ammette tale impostazione, per i lavoratori autonomi e ai fini dell’imposizione diretta, detti proventi si devono ritenere esclusi dalla formazione del reddito professionale, in assenza di specifica norma che disponga in tal senso (le sopravvenienze attive conseguite dal professionista non sono imponibili) e ancorché derivanti da oneri (interessi passivi) precedentemente dedotti, in quanto restano esclusi, dal reddito professionale (art. 54 del Tuir), i proventi, le indennità, le cessioni aventi oggetto «diverso» dai compensi professionali.

Per le imprese, la situazione appare diversa e più complicata, giacché l’art. 88, dpr 917/1986 (Tuir), pone una prima condizione per la tassazione delle sopravvenienze attive ovvero che le stesse devono essere tassate se conseguite «a fronte di spese, perdite od oneri dedotti o di passività iscritte in bilancio nei precedenti esercizi (_) nonché la sopravvenuta insussistenza di spese, perdite e oneri dedotti o di passività iscritte in precedenti esercizi»; tali disposizioni, devono essere coordinate anche con quelle presenti nell’art. 96 del medesimo Tuir, che impongono la deducibilità degli interessi passivi in ciascun periodo d’imposta, fino a concorrenza degli interessi attivi, limitando la deducibilità dell’eccedenza al 30% del risultato operativo lordo (Rol), con rinvio dell’ulteriore eccedenza nei periodi successivi.

Di conseguenza, se il soggetto (ditta individuale o soggetto collettivo) è soggetto alla determinazione del reddito d’impresa, secondo i canoni indicati dagli articoli 55 e seguenti del Tuir, posto che il rimborso degli interessi per anatocismo si riferisca a interessi dedotti negli anni precedenti, ancorché nei limiti indicati (art. 96 del Tuir), non vi può essere alcun dubbio sul fatto che gli stessi formano proventi tassabili, giacché derivanti da oneri dedotti in passato, per «vis attractiva».

Infine, resta da verificare, sempre ai fini della tassazione diretta, la fattispecie riguardante il contribuente – persona fisica che ha intrattenuto il rapporto con l’istituto di credito come privato ovvero al di fuori dell’ambito d’impresa o di lavoro autonomo; in tal caso, si rende necessario verificare se la realizzazione di tale rimborso costituisce una fattispecie tassabile, anche in relazione alla mancata deduzione, dal reddito complessivo, degli interessi passivi maturati per anatocismo nel corso degli anni.

Si ricorda, preliminarmente, che la lett. a), del comma 1, dell’art. 44 del Tuir, dispone che sono redditi di capitale «gli interessi e altri proventi derivanti da mutui, depositi e conti correnti» (peraltro, assoggettati anche a ritenute alla fonte e/o a titolo d’imposta) e che l’articolo 67, comma 1, soprattutto, con riferimento alle fattispecie indicate nel punto 1-quater), prevede la tassazione anche dei redditi derivanti da «rimborso» o «chiusura» di attività finanziarie o di rapporti indicati (la lettera c-quinquies, infatti, cita la chiusura di rapporti produttivi di redditi di capitale).

Si deve ulteriormente evidenziare, però, che deve assolutamente ritenersi esclusa la tassazione degli interessi derivanti da rapporti che non trovano fonte in un atto di impiego del capitale (investimento), con la conseguenza che, anche nel rispetto di un’asimmetria tributaria, non avendo il cliente – privato dedotto alcunché dal proprio reddito e, soprattutto, avendo ottenuto il rimborso degli interessi per un effetto dell’applicazione di un meccanismo non legale di determinazione degli interessi dovuti e non in dipendenza di una remunerazione di capitale, si ritiene che la fattispecie in commento non faccia emergere alcuna materia imponibile.

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