Autoriciclaggio: non è integrato dalla sola consumazione del delitto presupposto

Dichiarazione fiscale fraudolenta: i costi per operazioni inesistenti non sono deducibili

I costi per operazioni che siano inesistenti, anche solo sul piano soggettivo, non sono mai deducibili, con la conseguenza che la loro indicazione quali costi in dichiarazione configura una finalità di evasione e realizza un corrispondente profitto; questo perché la detrazione Iva è ammessa solo in presenza di fatture provenienti dal soggetto che effettua la cessione o la prestazione. Non entrano, cioè, nel conteggio del dare ed avere ai fini Iva le fatture emesse da chi non è stato controparte nel rapporto relativo alle operazioni fatturate.

Il Tribunale territoriale confermava con propria ordinanza il decreto di sequestro preventivo emesso dal GIP, in relazione al reato di cui all’art. 2 d.lgs. n 74 del 2000, contestato al ricorrente in quanto legale rappresentante di società a responsabilità limitata, per avere utilizzato fatture relative a operazioni soggettivamente inesistenti al fine di indicare elementi passivi fittizi nella dichiarazione fiscale relativa ad un determinato anno, con un’evasione dell’Iva per un ammontare di circa 300.000,00 euro. Secondo l’incolpazione provvisoria, la società aveva acquistato beni da un consorzio, ma nell’operazione era stata interposta fittiziamente, quale venditore emittente la fattura, altra s.r.l., della quale amministratore unico è lo stesso ricorrente.

Avverso l’ordinanza l’indagato ha proposto, tramite il proprio difensore, ricorso per cassazione, deducendo, con un primo motivo di doglianza, la violazione degli artt. 2 e 12-bis del d.lgs. n. 74 del 2000 sotto il profilo della mancanza dell’elemento soggettivo del reato. La finalità di evadere le imposte sui redditi sarebbe contraddetta dal fatto che l’ufficio requirente attribuisce la natura fraudolenta della dichiarazione fiscale ad operazioni soggettivamente inesistenti, mentre la finalità dell’evasione Iva sarebbe contraddetta dalla prova del fatto che il consorzio ha pagato effettivamente alla società acquirente l’intero importo delle fatture, Iva inclusa, per un ammontare corrispondente a quello oggetto dell’imputazione.

In secondo luogo, si deduce l’insussistenza di un profitto, sul rilievo che, anche qualora si riconoscesse la soggettiva inesistenza delle fatture di vendita emesse dalla società acquirente nei confronti della società di cui è legale rappresentante l’indagato, per essere stato il consorzio il vero fornitore di quest’ultima, detta società, oltre a non poter dedurre, a norma dell’art. 21 comma 7, del d.p.r. n. 633 del 1972, l’Iva versata alla società acquirente, sarebbe tenuta a pagare nuovamente l’ammontare dell’imposta.

Il Supremo collegio ha ritenuto di dichiarare infondato il ricorso poiché si basa sull’erroneo presupposto che, avendo la società di cui è legale rappresentante l’indagato sostenuto i costi per l’Iva, regolarmente corrisposta alla società fittiziamente interposta, la stessa non avrebbe svolto tali operazioni a fini di evasione, né si sarebbe arricchita di alcunché.

In realtà, secondo quanto già affermato dalla giurisprudenza di legittimità “i costi per operazioni che siano inesistenti, anche solo sul piano soggettivo, non sono mai deducibili; con la conseguenza che la loro indicazione quali costi in dichiarazione configura una finalità di evasione e realizza un corrispondente profitto. Ed è del tutto irrilevante, in questi casi, la circostanza che, pur avendo sostenuto tali costi nei confronti del soggetto fittiziamente interposto, la società sia tenuta a corrispondere nuovamente l’Iva al soggetto che realmente ha fornito la prestazione, perché tale inconveniente è la normale conseguenza di ogni interposizione fittizia.“.

Questo perché “la detrazione Iva è ammessa solo in presenza di fatture provenienti dal soggetto che effettua la cessione o la prestazione. Non entrano, cioé, nel conteggio del dare ed avere ai fini Iva le fatture emesse da chi non è stato controparte nel rapporto relativo alle operazioni fatturate. Ed a nulla rileva che le medesime fatture costituiscano la “copertura” di prestazioni acquisite da altri soggetti.”. In proposito, la Sezione tributaria civile della Corte di Cassazione, con orientamento ormai consolidato, ha statuito che “in tema d’imposta sul valore aggiunto, la fatturazione effettuata in favore di soggetto diverso da quello effettivo non è riconducibile ad una ipotesi di fatturazione con “indicazioni incomplete o inesatte” di cui al d.p.r. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 41 comma 3, né a quella di omissione dell’indicazione dei soggetti tra cui la operazione è effettuata, di cui all’art. 21, comma 2, n. 1). E ciò perché, l’intero meccanismo dell’Iva poggia sul presupposto che il tributo sia versato a chi ha eseguito prestazioni imponibili (che a sua volta potrà compensarla con l’Iva corrisposta per l’acquisto di beni e di servizi) mentre il versamento dell’Iva a un soggetto non operativo o, comunque, fittiziamente interposto apre la strada al recupero indebito dell’imposta stessa”.

Considerato che non vi è simmetria tra pagamento dell’Iva e diritto al rimborso, l’esposizione di dati anche solo soggettivamente fittizi implica la creazione delle premesse per un rimborso al quale non si ha diritto. E l’indicazione di un soggetto diverso da quello che ha effettuato la fornitura non è circostanza indifferente ai fini dell’Iva, dal momento che la qualità del venditore può incidere sulla misura dell’aliquota e, conseguentemente, sull’entità dell’imposta che l’acquirente può legittimamente detrarre.

Tali principi devono trovare perfetta applicazione nel caso di specie, posto che l’indagato risultava essere contemporaneamente amministratore sia della società fittiziamente interposta sia della società che aveva sostenuto i costi dell’Iva.

Cass., Sez. III Penale, 12 febbraio 2019, n. 29977

Fabrizio Manganiello – f.manganiello@lascalaw.com

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